του Γιώργου Δαλιάνη με τη συνεργασία της Μαρίας Πουρνιά και της Αλεξάνδρας Δαλιάνη*
Η εξόφληση δανείου από εγγυητή αποτελεί συχνό φαινόμενο τόσο στις προσωπικές, όσο και στις επιχειρηματικές σχέσεις. Εμφανίζεται σε οικογενειακό περιβάλλον, σε συνεργασίες μεταξύ τρίτων ή σε εταιρείες όπου μέτοχοι και διαχειριστές αναλαμβάνουν να καλύψουν τραπεζικές υποχρεώσεις προκειμένου να διασωθεί η λειτουργία της επιχείρησης.
Η πράξη αυτή, αν και σε πρώτο επίπεδο έχει χαρακτήρα οικονομικής διευκόλυνσης ή στήριξης, δεν είναι φορολογικά ουδέτερη. Αντιθέτως, ανάλογα με τις συνθήκες και τη συμπεριφορά των εμπλεκομένων, μπορεί να οδηγήσει σε σημαντικές φορολογικές επιβαρύνσεις.
Εξόφληση δανείου φυσικού προσώπου από εγγυητή
Όταν ένα φυσικό πρόσωπο, ως εγγυητής, εξοφλήσει δάνειο άλλου φυσικού προσώπου, το βασικό κριτήριο για τη φορολογική αντιμετώπιση δεν είναι η εξόφληση αυτή καθαυτή, αλλά το τι συμβαίνει στη συνέχεια.
Αν ο εγγυητής απαιτήσει την επιστροφή των χρημάτων, τότε δημιουργείται νέα δανειακή σχέση μεταξύ αυτού και του οφειλέτη. Για να γίνει αποδεκτή φορολογικά πρέπει η σχέση αυτή να έχει πραγματικό περιεχόμενο: έγγραφη συμφωνία, κίνηση μέσω τραπεζικών λογαριασμών, ενδείξεις πρόθεσης αποπληρωμής και πραγματικές καταβολές, έστω και τμηματικές.
Αν, όμως, ο εγγυητής δεν απαιτήσει την επιστροφή των χρημάτων ή παραιτηθεί σιωπηρά ή ρητά από την απαίτησή του, τότε η πράξη τείνει να χαρακτηριστεί ως δωρεά.
Στις περιπτώσεις συγγένειας (γονέας προς τέκνο, αδέλφια, σύζυγοι) η πράξη υπάγεται στο καθεστώς της δωρεάς ή της γονικής παροχής, με τη σχετική φορολογική αντιμετώπιση βάσει του βαθμού συγγένειας.
Στις περιπτώσεις μεταξύ τρίτων η φορολογική μεταχείριση είναι αυστηρότερη και η πράξη μπορεί να υπαχθεί σε φόρο δωρεάς με υψηλούς συντελεστές, γεγονός που στην πράξη μετατρέπει μια πράξη οικονομικής εξυπηρέτησης σε σοβαρό φορολογικό βάρος.
Η Φορολογική Διοίκηση εξετάζει όχι μόνο το τυπικό σκέλος της πράξης, αλλά και την πραγματική βούληση και συμπεριφορά των μερών: αν υπήρξε έστω μια προσπάθεια είσπραξης, αν καταβλήθηκαν ποσά μετά την εξόφληση και αν υπήρχε αντικειμενική δυνατότητα επιστροφής.
Εξόφληση εταιρικού δανείου από εγγυητή
Ιδιαίτερο ενδιαφέρον παρουσιάζει η περίπτωση κατά την οποία ο εγγυητής εξοφλεί δάνειο που έχει χορηγηθεί σε νομικό πρόσωπο. Και εδώ, το καθοριστικό στοιχείο δεν είναι μόνο η πληρωμή προς την τράπεζα, αλλά αν ο εγγυητής διατηρεί ή όχι απαίτηση κατά της εταιρείας.
Αν διατηρεί την απαίτηση και επιδιώκει την είσπραξη, τότε προκύπτει μία νέα δανειακή σχέση μεταξύ αυτού και της εταιρείας. Η σχέση αυτή, εφόσον είναι πραγματική και όχι εικονική, δεν δημιουργεί φορολογητέο έσοδο για την εταιρεία, αλλά αποτελεί απλή υποχρέωσή της.
Αν, όμως, ο εγγυητής δεν απαιτήσει την επιστροφή των χρημάτων, τότε ανακύπτει το κρίσιμο ζήτημα της φορολογικής φύσης του οικονομικού οφέλους που αποκομίζει η εταιρεία.
Δωρεά ή ανόργανο έσοδο για την εταιρεία
Η φορολογική πρακτική δείχνει ότι η Διοίκηση μπορεί να κινηθεί σε δύο βασικές κατευθύνσεις.
Στην πρώτη, η πράξη αντιμετωπίζεται ως δωρεά προς νομικό πρόσωπο. Η προσέγγιση αυτή υιοθετείται κυρίως όταν υπάρχει προσωπική ή συγγενική σχέση μεταξύ εγγυητή και μετόχων ή διοίκησης, όταν η εταιρεία είναι οικονομικά αδύναμη ή όταν η πράξη δεν δικαιολογείται από επιχειρηματική σκοπιμότητα. Στην περίπτωση αυτή εφαρμόζονται οι διατάξεις περί δωρεών, με αποτέλεσμα την επιβολή φόρου δωρεάς.
Στη δεύτερη, η πράξη αντιμετωπίζεται ως ανόργανο έσοδο της εταιρείας, δηλαδή ως έκτακτο οικονομικό όφελος εκτός της συνήθους δραστηριότητάς της. Το ποσό εντάσσεται στα φορολογητέα αποτελέσματα και φορολογείται με βάση τις γενικές διατάξεις για τα νομικά πρόσωπα.
Η επιλογή της μίας ή της άλλης προσέγγισης εξαρτάται από τα πραγματικά περιστατικά και την κρίση του φορολογικού ελέγχου, ο οποίος αξιολογεί κυρίως την οικονομική ουσία της πράξης.
Παράγοντες που λαμβάνονται υπόψη από τη φορολογική αρχή
Κατά την αξιολόγηση τέτοιων περιπτώσεων η φορολογική διοίκηση εστιάζει ιδίως: στη σχέση μεταξύ εγγυητή και οφειλέτη, πραγματική δυνατότητα αποπληρωμής του φυσικού ή νομικού προσώπου στην ύπαρξη ενεργών ενεργειών διεκδίκησης από τον εγγυητή, τη γενικότερη οικονομική κατάσταση και λειτουργία της εταιρείας και στο αν η πράξη εντάσσεται σε πραγματική οικονομική ή επιχειρηματική λογική ή σε προσχηματική διευθέτηση.
Σε περιπτώσεις όπου η πράξη κριθεί ότι στερείται οικονομικής ουσίας και εξυπηρετεί αποκλειστικά σκοπούς διευκόλυνσης ή φορολογικής αποφυγής, δύναται να αναχαρακτηριστεί στο πλαίσιο των διατάξεων περί τεχνητών διευθετήσεων.
Συμπέρασμα
Η εξόφληση δανείου από εγγυητή δεν αποτελεί απλώς πράξη στήριξης ή προσωπικής διευκόλυνσης. Ανάλογα με τις περιστάσεις, μπορεί να χαρακτηριστεί ως δανειακή σχέση, ως δωρεά ή ως φορολογητέο έσοδο.
Η διαφοροποίηση αυτή έχει ουσιαστικές φορολογικές συνέπειες, τόσο για τον εγγυητή, όσο και για το φυσικό ή νομικό πρόσωπο που ωφελείται και απαιτεί ιδιαίτερη προσοχή, τόσο στη νομική τεκμηρίωση, όσο και στην πραγματική οικονομική συμπεριφορά των εμπλεκόμενων μερών.
* H Μαρία Πουρνιά είναι Μέτοχος Δ.Σ. και Διευθύντρια Οικονομικών & HR της Artion Α.Ε.
H Aλεξάνδρα Δαλιάνη είναι Ασκούμενη Δικηγόρος.
Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες.
Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION Α.Ε. (Πουρνάρα 9 Μαρούσι|+30 210 6009062| www.artion.gr).