Περιεχόμενο της εγκυκλίου Ε.2088/2025 είναι οι οδηγίες με σκοπό την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 47 – 56, 58 και 59 του ν. 5162/2024 που αφορούν στην παροχή φορολογικών κινήτρων για μετασχηματισμούς που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής των σχετικών διατάξεων. Ειδικότερα, η εγκύκλιος διαρθρώνεται στις ακόλουθες ενότητες:
Α. Γενικά (παρ. 1 – 3)
Β. Άρθρα 47 – 48 – 53 (παρ. 4 – 25) Πεδίο εφαρμογής – Ορισμοί – Ειδικά θέματα διασυνοριακών συγχωνεύσεων και διασπάσεων
Γ. Άρθρα 49 – 50 – 51 (παρ. 26 – 52) Κανόνες για την αποτίμηση των περιουσιακών στοιχείων και των εταιρικών συμμετοχών μετά τον μετασχηματισμό – Κανόνες για τη φορολόγηση της υπεραξίας που προκύπτει από τον μετασχηματισμό – Διενέργεια αποσβέσεων και μεταφορών ζημιών, αποθεματικών και προβλέψεων
Δ. Άρθρο 52 (παρ. 53 – 57) Ειδικά θέματα εισφοράς ατομικής επιχείρησης ή κοινοπραξίας της παρ. 2 του άρθρου 293 του ν. 4072/2012
Ε. Άρθρο 54 (παρ. 58 – 62) Μεταφορά της καταστατικής έδρας μιας ευρωπαϊκής εταιρείας ή μιας ευρωπαϊκής συνεταιριστικής εταιρείας – Διασυνοριακή μετατροπή
ΣΤ. Άρθρο 55 (παρ. 63 – 65) Φορολόγηση φορολογικού κατοίκου Ελλάδας μετόχου ή μεριδιούχου διαφανούς εταιρείας σε περίπτωση διασυνοριακού μετασχηματισμού
Ζ. Άρθρο 56 (παρ. 66 – 70) Λοιπές απαλλαγές – μη εφαρμογή ευεργετημάτων
Η. Άρθρα 58 – 59 (παρ. 71 – 72) Μεταβατικές διατάξεις – Καταργούμενες διατάξεις
ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ
Η εγκύκλιος αφορά τα φυσικά και νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες που συμμετέχουν στους μετασχηματισμούς που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ν. 5162/2024 και κάνουν χρήση των φορολογικών κινήτρων που παρέχονται με τις διατάξεις του νόμου αυτού.
Σε συνέχεια της Ο. 3064/2025 Οδηγίας, με την οποία κοινοποιήθηκαν οι διατάξεις, μεταξύ άλλων, των άρθρων 47 – 56, 58 και 59 του ν. 5162/2024 (Α΄198), παρέχονται με την παρούσα οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή των ως άνω σχετικών άρθρων.
Α. ΓΕΝΙΚΑ
1. Με τις διατάξεις του Μέρους Δ΄ του ν. 5162/2024 αναδιαρθρώνεται το καθεστώς παροχής φορολογικών κινήτρων σε εταιρικούς μετασχηματισμούς. Σκοπός της αναδιάρθρωσης ήταν η ευθυγράμμιση των φορολογικών κινήτρων με τις διατάξεις του ν. 4601/2019 (Α΄44) και ο εκσυγχρονισμός και η ενοποίηση σε ένα νομοθέτημα των κινήτρων που προβλέπονταν στο ν.δ. 1297/1972 (Α΄217), στα άρθρα 1 – 4 του ν. 2166/1993 (Α΄137), στο Κεφάλαιο Α' του ν. 2578/1998 (Α' 30), στα άρθρα 52 – 56 του ΚΦΕ (ν. 4172/2013 - Α΄167) και στο άρθρο 61 του ν. 4438/2016 (Α΄220), καταργούμενων ταυτόχρονα των διατάξεων αυτών από την έναρξη ισχύος του ν. 5162/2024. Επιπλέον, δίδονται φορολογικά κίνητρα στην περίπτωση εισφοράς ατομικής επιχείρησης ή κοινοπραξίας της παρ. 2 του άρθρου 293 του ν. 4072/2012 (Α΄86), ενσωματώνονται οι διατάξεις της Οδηγίας 2009/133/ΕΚ του Συμβουλίου της 19ης Οκτωβρίου 2009 (L310) σχετικά με το κοινό φορολογικό καθεστώς το εφαρμοστέο στις συγχωνεύσεις, διασπάσεις, μερικές διασπάσεις, εισφορές ενεργητικού και ανταλλαγές μετοχών που αφορούν εταιρείες διαφορετικών κρατών μελών, καθώς και με τη μεταφορά της καταστατικής έδρας μιας SE ή μιας SCE από ένα κράτος μέλος σε άλλο, καθώς επίσης, δίδονται φορολογικά κίνητρα και στην περίπτωση εισφοράς κλάδου ή ανταλλαγής συμμετοχών που πραγματοποιείται μεταξύ ημεδαπής και αλλοδαπής εταιρείας κράτους εκτός της Ευρωπαϊκής Ένωσης, με τις προϋποθέσεις που ορίζονται στο ν.5162/2024.
2. Ειδικότερα, με τις διατάξεις του άρθρου 47 οριοθετείται το αντικειμενικό πεδίο εφαρμογής στους εθνικούς και διασυνοριακούς μετασχηματισμούς εταιρειών και λοιπών επιχειρήσεων, ενώ με τις διατάξεις του άρθρου 48 παρέχονται οι αναγκαίοι ορισμοί. Περαιτέρω, με τις διατάξεις των άρθρων 49 και 50, οι οποίες αλληλοσυμπληρώνονται, ορίζονται οι κανόνες αποτίμησης, για φορολογικούς σκοπούς, των εισφερόμενων περιουσιακών στοιχείων των εταιρειών που συμμετέχουν στον μετασχηματισμό, των εταιρικών συμμετοχών που περιέρχονται στους μετόχους – εταίρους αυτών, καθώς και των εταιρικών συμμετοχών που αποκτά η εισφέρουσα εταιρεία στην περίπτωση απόσχισης κλάδου, καθώς και η φορολογική μεταχείριση τυχόν υπεραξιών που προκύπτουν κατά το χρόνο του μετασχηματισμού τόσο σε επίπεδο μετόχων όσο και σε επίπεδο λήπτριας, ανά είδος μετασχηματισμού. Με το άρθρο 51 ρυθμίζονται ζητήματα σχετικά με τη διενέργεια αποσβέσεων, τη μεταφορά φορολογικής ζημίας, αποθεματικών και προβλέψεων και με το άρθρο 52 εισάγονται διατάξεις για τη φορολογική αντιμετώπιση της εισφοράς ατομικής επιχείρησης ή κοινοπραξίας της παρ. 2 του άρθρου 293 του ν. 4072/2012. Με τις διατάξεις των άρθρων 53 και 54 ρυθμίζονται θέματα διασυνοριακών συγχωνεύσεων και διασυνοριακών διασπάσεων, καθώς και μεταφοράς της καταστατικής έδρας μιας Ευρωπαϊκής Εταιρείας (S.E.) ή μιας Ευρωπαϊκής Συνεταιριστικής Εταιρείας (S.C.E.) από την Ελλάδα σε άλλο κράτος μέλος της Ε.Ε. και αντίστροφα. Με τις διατάξεις του άρθρου 55 ρυθμίζονται θέματα σχετικά με τη φορολόγηση φορολογικού κατοίκου Ελλάδας μετόχου ή μεριδιούχου διαφανούς εταιρείας σε περίπτωση διασυνοριακού μετασχηματισμού. Με τις διατάξεις του άρθρου 56 ρυθμίζονται ζητήματα σχετικά με τις λοιπές φορολογικές απαλλαγές και εισάγεται αντικαταχρηστικός κανόνας για την άρση των ευεργετημάτων των διατάξεων του ν. 5162/2024. Τέλος, με τις διατάξεις των άρθρων 58 και 59 προβλέπονται μεταβατικές διατάξεις και ορίζονται οι καταργούμενες διατάξεις, αντίστοιχα.
3. Επισημαίνεται ότι η παράλληλη εφαρμογή των διατάξεων των ν. 5162/2024 και ν. 4935/2022, δεδομένου του σκοπού της ενοποίησης στον ν. 5162/2024 των κινήτρων που προβλέπονταν στο ν.δ. 1297/1972, στον ν. 2166/1993 και στον ν. 4172/2013, σε συνδυασμό με τη ρητή διατύπωση της διάταξης της παρ. 3 του άρθρου 1 του ν. 4935/2022, κατά την οποία προβλέπεται ότι ως προς τις φορολογικές ρυθμίσεις και τα πλεονεκτήματα ή κίνητρα που παρέχονται, η εφαρμογή των άρθρων 1 – 9 του ν. 4935/2022 αποκλείει την εφαρμογή του ν.δ. 1297/1972, του ν. 2166/1993 και του ν. 4172/2013. Κατά συνέπεια, διευκρινίζεται ότι στις διατάξεις του ν. 5162/2024 εντάσσονται μετασχηματισμοί για τους οποίους στο σχετικό σχέδιο σύμβασης μετασχηματισμού γίνεται επίκληση των διατάξεων του εταιρικού νόμου 4601/2019 και των διατάξεων του ν. 5162/2024, χωρίς αναφορά σε λοιπές διατάξεις φορολογικού και αναπτυξιακού χαρακτήρα.
Η υπαγωγή στις διατάξεις του ν. 5162/2024 συνεπάγεται την παροχή ευεργετημάτων που αφορούν τόσο στη φορολογία εισοδήματος όσο και στις λοιπές φορολογίες.
Δείτε ολόκληρη την εγκύκλιο εδώ.