Στην εν λόγω υπόθεση διαπιστώθηκε στο πλαίσιο ελέγχου ότι μία εταιρεία με αντικείμενο εργασιών χονδρικό εμπόριο σιδήρου, μπετόν, ειδών υγιεινής, οικοδομικών υλικών εξέδιδε εικονικά τιμολόγια για συναλλαγές που δεν πραγματοποιήθηκαν, με σκοπό να διευκολύνει τις λήπτριες επιχειρήσεις, ώστε να εμφανίζουν αυξημένες δαπάνες, με συνέπεια τη μείωση των φορολογικών υποχρεώσεων. Από τον έλεγχο των συγκεντρωτικών καταστάσεων πελατών – προμηθευτών που υπέβαλε ο αναιρεσίβλητος στη Γενική Γραμματεία Πληροφοριακών Συστημάτων, ο οποίος διατηρούσε ατομική επιχείρηση με αντικείμενο «εργασίες σκυροδέματος», διαπιστώθηκε ότι κατά τη χρήση 2004 είχε λάβει από την εν λόγω εταιρεία είκοσι τρία (23) φορολογικά στοιχεία, καθαρής αξίας 331.937 ευρώ. Η φορολογική αρχή επέβαλε ως πρόστιμο το ποσό των 663.874 ευρώ, δηλαδή το διπλάσιο του ανωτέρω αθροίσματος κατ’ εφαρμογή της διάταξης της περ. β΄ της παρ. 10 του άρθρου 5 του Ν.2523/1997. Κατά της ένδικης πράξης επιβολής προστίμου ο αναιρεσίβλητος άσκησε ενδικοφανή προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε σιωπηρώς, και στη συνέχεια προσφυγή, η οποία έγινε δεκτή με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Ειδικότερα, το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο έκανε δεκτό ότι: α) στην από 7/5/2014 έκθεση ελέγχου των υπαλλήλων του Σ.Δ.Ο.Ε. αναφέρονται ως συνημμένες καταστάσεις Κ.Ε.Π.Υ.Ο. για την ένδικη χρήση 2004, πλην δεν υπάρχουν στο φάκελο της δικογραφίας, β) ούτε στην ως άνω έκθεση ελέγχου, ούτε στην ένδικη πράξη επιβολής προστίμου παρατίθενται ή προσδιορίζονται τα ακριβή στοιχεία των φορολογικών στοιχείων, η λήψη των οποίων στοιχειοθετεί την αντικειμενική υπόσταση της τέλεσης των ενδίκων παραβάσεων (ήτοι ο αριθμός, το αντικείμενο της συναλλαγής, η ημερομηνία εκδόσεως και η αξία καθενός φορολογικού στοιχείου χωριστά), με αποτέλεσμα να ελλείπουν τα ανωτέρω απαραίτητα στοιχεία που συγκεκριμενοποιούν τις ένδικες παραβάσεις, οι οποίες σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 8 και 10 του άρθρου 5 του Ν. 2523/1997 αποτελούν αυτοτελείς παραβάσεις και επισύρουν αυτοτελή ισάριθμα πρόστιμα και όχι ενιαίο, όπως εν προκειμένω. Με βάση τις ανωτέρω διαπιστώσεις, το δικάσαν δικαστήριο έκρινε ότι οι ως άνω ελλείψεις καθιστούν παντελώς αόριστη την έκθεση ελέγχου, επί της οποίας ερείδεται η ένδικη πράξη, και ότι, ενόψει της εν λόγω αοριστίας, ο αναιρεσίβλητος αδυνατεί να ανταποδείξει την πραγματοποίηση των συγκεκριμένων συναλλαγών και υφίσταται βλάβη, η οποία δεν μπορεί να αποκατασταθεί διαφορετικά παρά μόνον με την ακύρωση της πράξης. Κατόπιν τούτων, το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο, κρίνοντας βάσιμο σχετικό λόγο της προσφυγής του αναιρεσιβλήτου, ακύρωσε την σιωπηρή απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής και την ένδικη πράξη επιβολής προστίμου, ως νομικά πλημμελείς, ανέπεμψε δε την υπόθεση στη Διοίκηση, προκειμένου αυτή «να ενεργήσει τα νόμιμα».
Κατ’ αυτής της απόφασης η Διοίκηση άσκησε αίτηση αναίρεσης και το ΣτΕ, απέρριψε αυτήν κρίνοντας ότι το διοικητικό εφετείο ορθώς θεώρησε ότι ενόψει του ότι οι συγκεντρωτικές καταστάσεις δεν υπήρχαν στο φάκελο της δικογραφίας, δεν μπορούσε να ελέγξει το ορισμένο ή μη της έκθεσης ελέγχου. Επιπλέον, από τις εν λόγω συγκεντρωτικές καταστάσεις προκύπτει μόνο ο συνολικός αριθμός των χαρακτηρισθέντων ως εικονικών τιμολογίων, και η συνολική αξία αυτών (κατ’ έτος), και όχι η μεμονωμένη αξία καθενός εικονικού τιμολογίου.
Ακολουθεί το κείμενο της απόφασης:
Αριθμός 466/2025
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 20 Σεπτεμβρίου 2023, με την εξής σύνθεση: [Αντιπρόεδρος], Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, [Σύμβουλοι], [Πάρεδροι]. Γραμματέας: [Γραμματέας Β΄ Τμήματος].
Για να δικάσει την από 26 Απριλίου 2017 αίτηση:
των: 1. Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) και 2. Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. ΙΓ΄ Αθηνών, οι οποίοι παρέστησαν με [Πάρεδρο ΝΣΚ], και ο οποίος κατέθεσε δήλωση, σύμφωνα με το άρθρο 26 του ν. 4509/2017, περί μη εμφανίσεώς του,
κατά του [Φορολογουμένου], κατοίκου Αθηνών, ο οποίος παρέστη με τον δικηγόρο [Δικηγόρος], που τον διόρισε με πληρεξούσιο και ο οποίος κατέθεσε δήλωση, σύμφωνα με το άρθρο 26 του ν. 4509/2017, περί μη εμφανίσεώς του.
Με την αίτηση αυτή οι αναιρεσείοντες επιδιώκουν να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 1062/2017 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, [Πάρεδρος].
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και
Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα
1. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση ασκήθηκε κατά τον νόμο χωρίς καταβολή παραβόλου.
2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 1062/2017 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία, κατ’ αποδοχή προσφυγής του αναιρεσιβλήτου, ακυρώθηκε η σιωπηρή απόρριψη από τον Προϊστάμενο της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων της .../23.9.2015 ενδικοφανούς προσφυγής του αναιρεσιβλήτου κατά της …/2015 πράξης επιβολής προστίμου του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ.) του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΙΓ΄ Αθηνών. Με την πράξη αυτή είχε επιβληθεί σε βάρος του πρόστιμο συνολικού ύψους 663.874 ευρώ για λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων κατά τη χρήση 2004, και αναπέμφθηκε η υπόθεση στη διοίκηση.
3. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση ασκείται παραδεκτώς κατ’ άρθρο 53 παράγραφος 4 του π.δ. 18/1989, όπως ισχύει (άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010), δεδομένου ότι το ποσό της διαφοράς είναι ανώτερο των 40.000 ευρώ (βλ. προηγούμενη σκέψη και συνημμένο στο εισαγωγικό δικόγραφο από 13.4.2017 σημείωμα προσδιορισμού φορολογικής διαφοράς).
4. Επειδή, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έκανε δεκτό ότι από τα στοιχεία της δικογραφίας, μεταξύ των οποίων η από 7.5.2014 έκθεση ελέγχου – επεξεργασίας υπαλλήλων του Σ.Δ.Ο.Ε. Περιφερειακής Διεύθυνσης Αττικής, προκύπτουν τα εξής: Στα πλαίσια ελέγχου που διενεργήθηκε από υπαλλήλους της ανωτέρω υπηρεσίας στην επιχείρηση με την επωνυμία «Ε.Τ.Κ. Α.Ε.», με αντικείμενο εργασιών χονδρικό εμπόριο σιδήρου, μπετόν, ειδών υγιεινής, οικοδομικών υλικών, διαπιστώθηκε ότι η ανωτέρω εταιρεία εξέδιδε εικονικά τιμολόγια για συναλλαγές που δεν πραγματοποιήθηκαν, με σκοπό να διευκολύνει τις λήπτριες επιχειρήσεις, ώστε να εμφανίζουν αυξημένες δαπάνες, με συνέπεια τη μείωση των φορολογικών υποχρεώσεων. Εξάλλου, από τον έλεγχο των συγκεντρωτικών καταστάσεων πελατών – προμηθευτών που υπέβαλε ο αναιρεσίβλητος στη Γενική Γραμματεία Πληροφοριακών Συστημάτων, ο οποίος διατηρούσε ατομική επιχείρηση με αντικείμενο «εργασίες σκυροδέματος», διαπιστώθηκε ότι κατά τη χρήση 2004 είχε λάβει από την εν λόγω εταιρεία είκοσι τρία (23) φορολογικά στοιχεία, καθαρής αξίας 331.937 ευρώ. Ενόψει αυτών, τα αρμόδια ελεγκτικά όργανα κατέληξαν στο συμπέρασμα ότι ο αναιρεσίβλητος υπέπεσε στη χρήση 2004 σε είκοσι τρεις (23) παραβάσεις, διότι ζήτησε, έλαβε και καταχώρησε ισάριθμα εικονικά στο σύνολό τους φορολογικά στοιχεία, εκδόσεως της ανωτέρω εταιρείας «… Α.Ε.». Στη συνέχεια, με βάση τα ως άνω πορίσματα του ελέγχου, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. ΙΓ΄ Αθηνών εξέδωσε την ένδικη πράξη, με την οποία επέβαλε σε βάρος του αναιρεσιβλήτου πρόστιμο ποσού 663.874 ευρώ, με την αιτιολογία ότι κατά την ένδικη χρήση (2004) υπέπεσε σε είκοσι τρεις (23) παραβάσεις, διότι ζήτησε, έλαβε και καταχώρησε ισάριθμα εικονικά στο σύνολό τους φορολογικά στοιχεία, καθαρής αξίας 331.937 ευρώ, κατά παράβαση των άρθρων 2 παρ. 1, 11 παρ.1, 12 παρ. 1 και 18 του Κ.Β.Σ., σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρθρων 5, 6 και 19 του ν. 2523/1997. Ειδικότερα, η φορολογική αρχή, αφού έλαβε υπόψη το άθροισμα της καθαρής αξίας των επίμαχων παραστατικών (331.937ευρώ) και αφού θεώρησε ότι κάθε ένα από αυτά αφορά συναλλαγή άνω των 880 ευρώ, επέβαλε ως πρόστιμο το ποσό των 663.874 ευρώ, δηλαδή το διπλάσιο του ανωτέρω αθροίσματος (331.937ευρώ Χ 2), κατ’ εφαρμογή της διάταξης της περ. β΄ της παρ. 10 του άρθρου 5 του ν. 2523/1997. Κατά της ένδικης πράξης επιβολής προστίμου ο αναιρεσίβλητος άσκησε ενδικοφανή προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε σιωπηρώς, και στη συνέχεια προσφυγή, η οποία έγινε δεκτή με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Ειδικότερα, το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο έκανε δεκτό ότι α) στην από 7.5.2014 έκθεση ελέγχου των υπαλλήλων του ΣΔΟΕ αναφέρονται ως συνημμένες καταστάσεις Κ.Ε.Π.Υ.Ο. για την ένδικη χρήση 2004, πλην δεν υπάρχουν στο φάκελο της δικογραφίας β) ούτε στην ως άνω έκθεση ελέγχου ούτε στην ένδικη πράξη επιβολής προστίμου παρατίθενται ή προσδιορίζονται τα ακριβή στοιχεία των φορολογικών στοιχείων, η λήψη των οποίων στοιχειοθετεί την αντικειμενική υπόσταση της τέλεσης των ενδίκων παραβάσεων (ήτοι ο αριθμός, το αντικείμενο της συναλλαγής, η ημερομηνία εκδόσεως και η αξία καθενός φορολογικού στοιχείου χωριστά) με αποτέλεσμα να ελλείπουν τα ανωτέρω απαραίτητα στοιχεία που συγκεκριμενοποιούν τις ένδικες παραβάσεις, οι οποίες σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 8 και 10 του άρθρου 5 του ν. 2523/1997 αποτελούν αυτοτελείς παραβάσεις και επισύρουν αυτοτελή ισάριθμα πρόστιμα και όχι ενιαίο, όπως εν προκειμένω. Με βάση τις ανωτέρω διαπιστώσεις, το δικάσαν δικαστήριο έκρινε ότι οι ως άνω ελλείψεις καθιστούν παντελώς αόριστη την έκθεση ελέγχου, επί της οποίας ερείδεται η ένδικη πράξη, και ότι, ενόψει της εν λόγω αοριστίας, ο αναιρεσίβλητος αδυνατεί να ανταποδείξει την πραγματοποίηση των συγκεκριμένων συναλλαγών και υφίσταται βλάβη, η οποία δεν μπορεί να αποκατασταθεί διαφορετικά παρά μόνον με την ακύρωση της πράξης. Κατόπιν τούτων, το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο, κρίνοντας βάσιμο σχετικό λόγο της προσφυγής του αναιρεσιβλήτου, ακύρωσε την σιωπηρή απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής και την ένδικη πράξη επιβολής προστίμου, ως νομικά πλημμελείς, ανέπεμψε δε την υπόθεση στη Διοίκηση, προκειμένου αυτή “να ενεργήσει τα νόμιμα».
5. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση προβάλλεται ότι το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας και, ειδικότερα, κατά παράβαση των κανόνων απόδειξης του άρθρου 171 παρ. 1 και 4 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (Κ.Δ.Δ.) δεν δέχθηκε, ότι η έκθεση ελέγχου αποτελεί, ως δημόσιο έγγραφο, πλήρη απόδειξη ως προς την ύπαρξη συνημμένων των συγκεντρωτικών καταστάσεων, στις οποίες προσδιορίζονται τα ακριβή στοιχεία των εικονικών τιμολογίων. Επομένως, κατά το αναιρεσείον, το δικάσαν δικαστήριο έπρεπε να δεχθεί ότι η συνοδεύουσα την ένδικη καταλογιστική πράξη έκθεση ελέγχου ήταν πλήρως ορισμένη, σε περίπτωση δε που έκρινε ότι ήταν απαραίτητη η προσκόμιση των εν λόγω στοιχείων (συγκεντρωτικών καταστάσεων), μπορούσε να τα ζητήσει από τη φορολογική αρχή με προδικαστική απόφαση, δυνάμει του άρθρου 151 του Κ.Δ.Δ. Ο λόγος αναιρέσεως ερείδεται επί εσφαλμένης προϋπόθεσης, διότι το δικάσαν δικαστήριο δεν δέχθηκε ότι, καίτοι στις συγκεντρωτικές καταστάσεις υπήρχαν τα προσδιοριστικά στοιχεία των ένδικων τιμολογίων, η έκθεση ελέγχου ήταν αόριστη. Αντιθέτως δέχθηκε ότι ενόψει ότι οι συγκεντρωτικές καταστάσεις δεν υπήρχαν στο φάκελο της δικογραφίας, δεν μπορούσε να ελέγξει το ορισμένο ή μη της έκθεσης ελέγχου. Άλλωστε το αναιρεσείον Δημόσιο με το από 7.11.2016 υπόμνημα ενώπιον του Διοικητικού Εφετείου ανέφερε ότι από τις εν λόγω συγκεντρωτικές καταστάσεις προκύπτει μόνο ο συνολικός αριθμός των χαρακτηρισθέντων ως εικονικών τιμολογίων, και η συνολική αξία αυτών (κατ’ έτος), και όχι η μεμονωμένη αξία καθενός εικονικού τιμολογίου. Ενόψει των ανωτέρω, ο λόγος είναι, σε κάθε περίπτωση, απορριπτέος.
6. Επειδή, περαιτέρω, προβάλλεται ότι η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή του άρθρου 5 παράγραφος 10 περίπτωση β του ν. 2523/1997, δεν δέχθηκε ότι με την ένδικη καταλογιστική πράξη η λήψη καθενός φορολογικού στοιχείου θεωρήθηκε ως αυτοτελής παράβαση και επιβλήθηκε αυτοτελές πρόστιμο για κάθε μία παράβαση λήψης εικονικού φορολογικού στοιχείου. Ο λόγος αναιρέσεως, όμως, δεν θέτει νομικό ζήτημα σχετικά με την ερμηνεία και εφαρμογή της ανωτέρω διάταξης στην ένδικη υπόθεση, αλλά πλήσσει την, επί του πραγματικού, κρίση της αναιρεσιβαλλομένης ότι με την ένδικη πράξη δεν επιβλήθηκαν περισσότερα αυτοτελή πρόστιμα αλλά επιβλήθηκε (ένα) πρόστιμο, το οποίο υπολογίστηκε (στο διπλάσιο) επί της συνολικής αξίας του αριθμού φορολογικών στοιχείων που κρίθηκαν εικονικά. Ενώ, εξάλλου, και οι αποφάσεις ΣτΕ 1549/1995, 341/2006 που επικαλείται το αναιρεσείον ως «αντίθετες», ουδόλως είναι σχετικές. Συνεπώς, ο λόγος αναιρέσεως δεν προβάλλεται παραδεκτώς κατ’ άρθρο 53 παρ. 3, όπως ισχύει (ν. 3900/2010), και είναι απορριπτέος κατά τη διάταξη αυτή.
7. Επειδή, κατόπιν τούτων, και μη προβαλλομένου άλλου λόγου αναιρέσεως, η κρινόμενη αίτηση είναι απορριπτέα.
Διά ταύτα
Απορρίπτει την αίτηση.
Επιβάλλει στο αναιρεσείον Ελληνικό Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη του αναιρεσιβλήτου, η οποία ανέρχεται στο ποσό των τετρακοσίων εξήντα (460) ευρώ.
Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 25 Οκτωβρίου 2023
Ο Πρόεδρος του Β/ Τμήματος Η Γραμματέας του Β/ Τμήματος
Το ανωτέρω κείμενο έχει ενημερωτικό χαρακτήρα και σε καμία περίπτωση δεν υποκαθιστά τις εξειδικευμένες συμβουλευτικές υπηρεσίες.
Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθυνθείτε στην ARTION Α.Ε. (Πουρνάρα 9 Μαρούσι|+30 210 6009062| www.artion.gr).