Η φορολόγηση επί φυσικών προσώπων της υπεραξίας από τη μεταβίβαση μετοχών αλλοδαπής

Εισαγωγή

Η υπεραξία που αποκτούν τα φυσικά πρόσωπα από τη μεταβίβαση μετοχών αλλοδαπής εταιρείας εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 42 του Ν. 4172/2013 , το οποίο θεσπίστηκε με σκοπό την ενιαία φορολογική μεταχείριση των εισοδημάτων από υπεραξία κεφαλαίου. Σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1032/26-1-2015 εγκύκλιο, ως φορολογητέο εισόδημα θεωρείται η θετική διαφορά μεταξύ της τιμής πώλησης και του κόστους κτήσης των τίτλων, ανεξαρτήτως αν πρόκειται για τίτλους ημεδαπής ή αλλοδαπής προέλευσης. Η φορολογία εφαρμόζεται με συντελεστή 15%, όπως ορίζεται στην παράγραφο 1 του άρθρου 43 του ίδιου νόμου. Στην περίπτωση αλλοδαπών μετοχών, ο προσδιορισμός της υπεραξίας απαιτεί τη μετατροπή των συναλλαγών που έχουν καταγραφεί σε ξένο νόμισμα, σύμφωνα με την αντίστοιχη συναλλαγματική ισοτιμία της ημερομηνίας κτήσης. Ιδιαίτερη σημασία έχει η πρόβλεψη της παραγράφου 3 του άρθρου 42, η οποία επιτρέπει την αφαίρεση τυχόν ζημιών από προηγούμενες χρήσεις για τον προσδιορισμό της φορολογητέας υπεραξίας.

Η φορολόγηση των κεφαλαιακών κερδών από αλλοδαπές συναλλαγές επηρεάζεται περαιτέρω και από τις Συμβάσεις Αποφυγής Διπλής Φορολόγησης (Σ.Α.Δ.Φ.), οι οποίες καθορίζουν το ποια χώρα έχει δικαίωμα να φορολογήσει το κέρδος και ποιο ποσοστό φόρου επιβάλλεται. Συνεπώς, για τα φυσικά πρόσωπα που έχουν φορολογική κατοικία στην Ελλάδα, τα κέρδη από αλλοδαπές συναλλαγές μπορούν να υπόκεινται σε πίστωση φόρου ή απαλλαγή, εφόσον πληρούνται οι προβλεπόμενες συνθήκες.

Σ.Α.Δ.Φ.

Οι Συμβάσεις Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (Σ.Α.Δ.Φ) είναι διμερείς κρατικές συμβάσεις, η Ελλάδα δε σε τρέχοντα χρόνο, έχει ενεργές πενήντα επτά (57) συμβάσεις επί του συνόλου των άρθρων τους [νέα αναθεωρημένη Σ.Α.Δ.Φ. με τη Γαλλία (Ν.4984/2022) (ΦΕΚ Α΄202) τέθηκε σε εφαρμογή από την 1η Ιανουαρίου 2024].

Ως προς το θέμα των κεφαλαιακών κερδών:

- Η Σ.Α.Δ.Φ. με το Βασίλειο της Σουηδίας [Ν.4300/1963 (ΦΕΚ Α΄ 73/1963)] έχει παύσει να ισχύει από 01/01/2022, μετά από μονομερή καταγγελία της από τις φορολογικές αρχές της Σουηδίας (Ρηματική Διακοίνωση του Υπουργείου Εξωτερικών της Σουηδίας της 16ης Ιουνίου 2021). Ως εκ τούτου, δεν ισχύει για εισοδήματα που προκύπτουν από 01/01/2022 και για φόρους κεφαλαίου από 01/01/2023. Από την ημερομηνία αυτή και εντεύθεν για εισόδημα πηγής Σουηδίας έχουν εφαρμογή οι διατάξεις εσωτερικής νομοθεσίας της Ελλάδος.

- Η Σ.Α.Δ.Φ. με τα Ηνωμένα Αραβικά Εμιράτα [Ν.4234/2014 (ΦΕΚ Α΄ 28)] έχει παύσει να ισχύει από 18/12/2024, σύμφωνα με το άρθρο 30 (ΛΗΞΗ) αυτής. Ως εκ τούτου, δεν ισχύει για εισοδήματα και φόρους κεφαλαίου που προκύπτουν από 18/12/2024. Από την ημερομηνία αυτή και εντεύθεν για εισόδημα πηγής Ηνωμένων Αραβικών Εμιράτων θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις εσωτερικής νομοθεσίας της Ελλάδας.

Μετοχές αλλοδαπής οντότητας

Σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1032/26-1-2015 εγκύκλιο διαταγή, με θέμα «Φορολογική μεταχείριση του εισοδήματος από μεταβίβαση τίτλων και ολόκληρης επιχείρησης μετά την έναρξη ισχύος των διατάξεων του νέου Κ.Φ.Ε. (Ν.4172/2013)», ορίζεται μεταξύ των άλλων ότι:

«1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 42 του Ν.4172/2013 , κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης των ακόλουθων τίτλων, καθώς και μεταβίβασης ολόκληρης επιχείρησης, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων,

α) μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά,

β) μετοχές και άλλες κινητές αξίες εισηγμένες σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον μισό τοις εκατό (0,5%),..

2. Από τα ανωτέρω προκύπτουν τα ακόλουθα:

i. ως μετοχές των περιπτώσεων α΄ και β΄ των πιο πάνω διατάξεων νοούνται τόσο αυτές των ημεδαπών όσο και των αλλοδαπών εταιρειών (διαπραγματεύσιμες και μη σε χρηματιστηριακή αγορά), καθόσον ο νόμος δεν κάνει διάκριση. Επίσης, ως μετοχές νοούνται και οι εταιρικές μερίδες της ετερόρρυθμης εταιρείας κατά μετοχές, καθόσον αυτές, σύμφωνα με την παρ.1 του άρθρου 284 του Ν.4072/2012 , παρίστανται με μετοχές και κάθε εταιρική μερίδα αντιστοιχεί σε μία ή περισσότερες μετοχές....

3. Ειδικά για την υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση μετοχών και άλλων κινητών αξιών εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, διευκρινίζεται ότι εφόσον αυτή αφορά τίτλους που έχουν αποκτηθεί πριν την 1η Ιανουαρίου 2009, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος, ανεξάρτητα του ποσοστού συμμετοχής του μεταβιβάζοντος στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας. Αντίθετα, για τίτλους που έχουν αποκτηθεί μετά την 1.1.2009, η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας παρέχεται μόνον όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό μικρότερο από μισό τοις εκατό (0,5%).

Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι σε περίπτωση κατά την οποία φυσικό πρόσωπο, φορολογικός κάτοικος Ελλάδος, κατά το χρόνο που πωλεί μετοχές εισηγμένες στο ΧΑ ή σε αλλοδαπό χρηματιστήριο, κατέχει ποσοστό μικρότερο του 0,5% των μετοχών της συγκεκριμένης ΑΕ της οποίας μεταβιβάζει τις μετοχές, η υπεραξία που προκύπτει από την πώληση αυτή δεν υπόκειται στη φορολογία του άρθρου 42, ανεξάρτητα από το χρόνο απόκτησης των μετοχών, αλλά και τον αριθμό των μετοχών που μεταβιβάζονται.

4. Το εισόδημα από τη μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42, φορολογείται, προκειμένου για τα φυσικά πρόσωπα, με συντελεστή 15% σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 43 του N. 4172/2013 , χωρίς να απαιτείται κατά το χρόνο της μεταβίβασης η υποβολή δήλωσης, όπως ίσχυε με τις προϊσχύσασες διατάξεις του N. 2238/1994, καθόσον το εν λόγω εισόδημα θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φυσικού προσώπου και θα φορολογηθεί στο τέλος του έτους (Δ12Α 1049253 ΕΞ2014/17.3.2014 έγγραφό μας).

Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 42, και για μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης, δηλαδή μεταβίβαση του συνόλου των μετοχών και μεριδίων ή μερίδων αυτής καθώς και για μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης.

Περαιτέρω και δεδομένου ότι οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 42 του N. 4172/2013 εφαρμόζονται και για μεταβιβάσεις μετοχών, μεριδίων ή μερίδων αλλοδαπών εταιριών, συνάγεται ότι για τον υπολογισμό της υπεραξίας που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση των ως άνω τίτλων αφαιρείται το κόστος απόκτησής τους, όπως αυτό αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης κατά το χρόνο απόκτησης των τίτλων από τη συμφωνηθείσα αξία πώλησης...».

Σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1026/30-1-2014 , με θέμα «Καθορισμός δικαιολογητικών εγγράφων για την πίστωση φόρου αλλοδαπής, σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 9 του N. 4172/2013 και την παράγραφο 2 του άρθρου 16 του N. 4174/2013 », ορίζεται ότι:

«1. Κάθε φορολογούμενος που έχει φορολογική κατοικία στην Ελλάδα και κατά τη διάρκεια του φορολογικού έτους αποκτά εισόδημα στην αλλοδαπή, για το οποίο έχει φορολογηθεί στην αλλοδαπή, προκειμένου να τύχει της μείωσης του φόρου εισοδήματος της παραγράφου 1 του άρθρου 9 του Ν. 4172/2013, με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος υποχρεούται να συνυποβάλει τα ακόλουθα δικαιολογητικά:

- Για τις χώρες με τις οποίες υπάρχει Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας Εισοδήματος (Σ.Α.Δ.Φ.), βεβαίωση της αρμόδιας φορολογικής αρχής, από την οποία να προκύπτει ο φόρος που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή.

- Για τις λοιπές χώρες, με τις οποίες δεν υφίσταται Σ.Α.Δ.Φ, βεβαίωση της αρμόδιας φορολογικής αρχής ή Ορκωτού Ελεγκτή.

- Σε περίπτωση παρακράτησης φόρου από νομικό ή φυσικό πρόσωπο, απαιτείται βεβαίωση από το πρόσωπο αυτό, θεωρημένη από την αρμόδια φορολογική αρχή, ή βεβαίωση Ορκωτού Ελεγκτή. Η θεώρηση αυτή δεν απαιτείται όταν η παρακράτηση διενεργείται από δημόσιο φορέα, ασφαλιστικό οργανισμό ή χρηματοπιστωτικό ίδρυμα.

Η βεβαίωση της αρμόδιας φορολογικής αρχής θα πρέπει να φέρει την επισημείωση της Χάγης [Ν.1497/1984 (ΦΕΚ Α188/27-11-1984)], εφόσον το αλλοδαπό κράτος εμπίπτει στην κατάσταση των κρατών που έχουν προσχωρήσει στη Σύμβαση της Χάγης, όπως έχει συμπληρωθεί και ισχύει. Για τα κράτη τα οποία δεν έχουν προσχωρήσει στην ανωτέρω Σύμβαση, ισχύει η προξενική θεώρηση. Η σχετική βεβαίωση υποβάλλεται πρωτότυπη και απαιτείται η επίσημη μετάφρασή της στην Ελληνική γλώσσα.».

Σύμφωνα με την Α.1032/26-2-2025 απόφαση του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε., με θέμα «Τύπος και περιεχόμενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων φορολογικού έτους 2024, των λοιπών εντύπων και των δικαιολογητικών εγγράφων που συνυποβάλλονται με αυτή.

Τύπος και περιεχόμενο της πράξης διοικητικού/διορθωτικού προσδιορισμού φόρου φορολογικών ετών 2024 και εφεξής», ορίζεται μεταξύ των άλλων ότι:

«ια. Οι κωδικοί 029-030 συμπληρώνονται από τον φορολογούμενο στην περίπτωση που αποκτά εισοδήματα ή/και έχει περιουσία ή/και τηρεί χρηματοοικονομικό λογαριασμό στην αλλοδαπή και επιλέγεται ή συμπληρώνεται η χώρα, καθώς και μία από τις κάτωθι κατηγορίες:

1. Εισόδημα στην αλλοδαπή

2. περιουσία στην αλλοδαπή

Ως περιουσία νοείται και επιλέγεται διακριτά:

αα) ακίνητα και λοιπά περιουσιακά στοιχεία

ββ) χρηματοοικονομικός λογαριασμός στην αλλοδαπή (πχ. τραπεζικές καταθέσεις, χρηματοοικονομικές επενδύσεις)

γγ) χρηματοοικονομικά προϊόντα αλλοδαπού εκδότη που έχουν επενδυθεί μέσω ημεδαπού χρηματοπιστωτικού ιδρύματος (στην προκειμένη περίπτωση αναγράφεται ο ΑΦΜ του ημεδαπού χρηματοπιστωτικού ιδρύματος/θεματοφύλακα).

25. Υποπίνακας 4Ε (ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΥΠΕΡΑΞΙΑ ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΗΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ)

Στον υποπίνακα 4Ε δηλώνεται το εισόδημα που προκύπτει από μεταβιβάσεις τίτλων του άρθρου 42 του ΚΦΕ που πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία. Οι μεταβιβάσεις από χαριστική αιτία δεν αποτελούν αντικείμενο του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

Στον υποπίνακα αυτόν επίσης δεν συμπληρώνεται η υπεραξία από μεταβιβάσεις εισηγμένων μετοχών όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στην εταιρεία με ποσοστό συμμετοχής μικρότερο του 0,5% ή από μεταβιβάσεις τίτλων που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά οι οποίοι έχουν αποκτηθεί πριν από την 1/1/2009. Τα εισοδήματα αυτά είναι αφορολόγητα και δηλώνονται στον Πίνακα 6.

β. Κωδικοί 865-866:

Συμπληρώνεται κατά περίπτωση:

αα) Το κέρδος από την πώληση τίτλων του άρθρου 42 ΚΦΕ, όταν οι τίτλοι έχουν εκδοθεί από αλλοδαπή επιχείρηση και η υπεραξία τους φορολογείται

ββ) Το εισόδημα που προκύπτει σύμφωνα με τις παρ. 1 και 3 του άρθρου 42Α ΚΦΕ, όταν οι τίτλοι εκδίδονται στην αλλοδαπή από αλλοδαπή επιχείρηση.

γ. Κωδικοί 867-868: Συμπληρώνεται ο φόρος που τυχόν παρακρατήθηκε ή καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για το εισόδημα των άρθρων 42 και 42Α (παρ. 1 και 3) του ΚΦΕ και γίνεται διάκριση αν ο φόρος αλλοδαπής αφορά εισόδημα του άρθρου 42 ή του άρθρου 42Α (παρ. 1 και 3).

Στην περίπτωση που το εισόδημα που αποκτήθηκε στην αλλοδαπή εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των παρ. 1 και 3 του άρθρου 42Α του ΚΦΕ, ο φόρος που παρακρατήθηκε ή καταβλήθηκε στην αλλοδαπή εκπίπτει από τον φόρο που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα κατά τον χρόνο φορολογίας του στην Ελλάδα, σύμφωνα με τις συνδυασμένες διατάξεις του άρθρου 9 του ΚΦΕ και της ισχύουσας ΣΑΔΦ που εφαρμόζεται, ανεξάρτητα από το ενδεχόμενο να έχει πραγματοποιηθεί η φορολόγηση στην αλλοδαπή σε προγενέστερο έτος.

δ. Κωδικοί 871-872: Συμπληρώνεται η ζημία από την πώληση τίτλων του άρθρου 42 ΚΦΕ του ίδιου φορολογικού έτους, η οποία δύναται να μεταφέρεται για πέντε (5) έτη προκειμένου να συμψηφιστεί με κέρδη από την ίδια αιτία και γίνεται διάκριση της ζημιάς σε ημεδαπής/ αλλοδαπής. Ως ζημιά νοείται μόνο αυτή που προκύπτει αποκλειστικά από τίτλους που κατονομάζονται στην παρ. 1 του άρθρου 42 ΚΦΕ και όχι από τους τίτλους των οποίων η υπεραξία από τη μεταβίβασή τους απαλλάσσεται της φορολογίας.

ε. Στους κωδικούς 873-874 αναγράφονται οι μεταφερόμενες ζημιές από την πώληση τίτλων του άρθρου 42 ΚΦΕ των προηγούμενων φορολογικών ετών, οι οποίες δεν έχουν συμψηφιστεί με κέρδη από την ίδια αιτία και γίνεται διάκρισή τους σε ημεδαπής/αλλοδαπής.

ΠΙΝΑΚΑΣ 6 (ΠΡΟΣΘΕΤΑ ΠΟΣΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΑΙ ΛΟΙΠΑ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΑΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ)

β. Κωδικοί 659-660 ή 619-620

αα) Στους κωδικούς αυτούς, ανάλογα με το αν υπάρχει ηλεκτρονική πληροφόρηση, συμπληρώνονται τα εισοδήματα που απαλλάσσονται του φόρου ή φορολογούνται με ειδικό τρόπο και εμφανίζεται πίνακας στον οποίο αναλύονται ανάλογα με την προέλευσή τους:..

- Κέρδη πώλησης εισηγμένων μετοχών με ποσοστό συμμετοχής μικρότερο του 0,5%.

- Κέρδη μεταβίβασης εισηγμένων κινητών αξιών (απόκτηση πριν από 1.1.2009).

- Κέρδη μεταβίβασης τίτλων φορολογικού κατοίκου χώρας με την οποία υπάρχει ΣΑΔΦ και είναι υπόχρεος για υποβολή δήλωσης από άλλη αιτία με βάση το άρθρο 67 του ΚΦΕ...

θ. Κωδικοί 781-782

αα) Συμπληρώνονται τα ποσά που δεν αποτελούν εισόδημα, εμφανίζεται πίνακας για την ανάλυσή τους ενώ κατά περίπτωση απαιτείται η συμπλήρωση περαιτέρω πληροφοριών απαραίτητων για την διασταύρωση των ποσών που αναγράφονται:..

- Διάθεση λοιπών περιουσιακών στοιχείων...

iii) Κατά την υποβολή της δήλωσης με τη χρήση της διαδικτυακής Υπηρεσίας υποβολής δηλώσεων μέσω της ψηφιακής πύλης myAADE, κατά τη συμπλήρωση των κωδικών 781-782 της δήλωσης, όταν συμπληρώνονται ποσά που προέρχονται από πώληση ακινήτου, διάθεση λοιπών περιουσιακών στοιχείων, δάνεια, κληρονομιές, δωρεές ή γονικές παροχές χρηματικών ποσών ή λοιπές περιπτώσεις, επιλέγεται αν αυτά εισπράχθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή και στη συνέχεια αν εισπράχθηκαν στην αλλοδαπή επιλέγεται αν έχουν εισαχθεί ή όχι στην Ελλάδα. Τα ποσά που εισπράχθηκαν στην αλλοδαπή αλλά δεν έχουν εισαχθεί στην Ελλάδα καλύπτουν μόνο δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων στην αλλοδαπή ή δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων στην ημεδαπή στις περιπτώσεις που το τίμημα καταβλήθηκε στην αλλοδαπή...».

Παράδειγμα φορολόγησης υπεραξίας αλλοδαπών μετοχών:

Σενάριο

Ένας Έλληνας επενδυτής αγοράζει τίτλους μιας αλλοδαπής εταιρείας και στη συνέχεια τους πουλάει με κέρδος. Η συναλλαγή περιλαμβάνει τα ακόλουθα:

• Αγορά: Αγορά 1.000 μετοχών σε ξένο νόμισμα (USD) σε δεδομένη τιμή, με προσθήκη εξόδων αγοράς.
• Πώληση: Πώληση των ίδιων μετοχών σε υψηλότερη τιμή, με αφαίρεση εξόδων πώλησης.
• Μετατροπή νομισμάτων: Οι συναλλαγές γίνονται σε USD, αλλά η φορολόγηση πραγματοποιείται με βάση τις ισοτιμίες την ημέρα της συναλλαγής (ή με την αντίστοιχη μετατροπή, όπως ορίζεται από τη νομοθεσία).

Στοιχεία αγοράς

Στοιχεία πώλησης

Υπολογισμός υπεραξίας και φορολόγησης:

Υπολογισμός υπεραξίας:

Υπεραξία = Καθαρά έσοδα Πώλησης (EUR) -

Σύνολο δαπανών αγοράς (EUR)

Υπεραξία=12.362 EUR - 9.181EUR =3.181 EUR

Υπολογισμός φόρου

Με βάση τον νέο Κ.Φ.Ε., ο φόρος επί των κεφαλαιακών κερδών ανέρχεται σε 15%:

Φόρος-Υπεραξία χ 15%

Φόρος=3.181 EUR χ 15% = 477 EUR

Ο επενδυτής, σύμφωνα με το παράδειγμα και βάσει των διατάξεων της εγκυκλίου ΠΟΛ. 1032/2015 και του νέου Κ.Φ.Ε. (Ν. 4172/2013), έχει υπεραξία περίπου 3.181 EUR και οφείλει φόρο ύψους περίπου 477 EUR επί του κεφαλαιακού κέρδους.

Σημείωση: Οι τιμές, οι ισοτιμίες και τα έξοδα παραδείγματος έχουν οριστεί για λόγους επεξήγησης. Σε πραγματικές συναλλαγές θα πρέπει να χρησιμοποιούνται τα ακριβή δεδομένα και ισοτιμίες της αντίστοιχης ημέρας συναλλαγής.

Συμπεράσματα

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 42 του Ν.4172/2013, κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης μετοχών μη εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων ή μετοχές και άλλες κινητές αξίες εισηγμένες σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον μισό τοις εκατό (0,5%).

2. Τα ανωτέρω αναφέρονται και σε τίτλους αλλοδαπών εταιρειών, δεδομένου ότι ο νόμος δεν κάνει διάκριση.

3. Το εισόδημα από τη μεταβίβαση τίτλων της παρ. 1 του άρθρου 42 φορολογείται, προκειμένου για τα φυσικά πρόσωπα, με συντελεστή 15% σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 43 του N. 4172/2013 .

4. Για τον υπολογισμό της υπεραξίας που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση των ως άνω τίτλων αφαιρείται το κόστος απόκτησής τους.

5. Η υπεραξία των άρθρων 42 και 42Α του Κ.Φ.Ε., αλλοδαπής προέλευσης, δηλώνεται από τον Έλληνα φορολογικό κάτοικο, φυσικό πρόσωπο, στους κωδικούς 865 - 866 του πίνακα Ε΄ του εντύπου Ε1, τυχών δε παρακρατηθείς φόρος στην αλλοδαπή, δηλώνεται στους κωδικούς 867-868 του ιδίου πίνακα. Η υπεραξία προκύπτει από τη σύμβαση πώλησης των τίτλων και όχι από το χρόνο αποπληρωμής του τιμήματος από τον αγοραστή προς τον πωλητή.

6. Εφόσον το τίμημα από την πώληση των τίτλων εισαχθεί στην Ελλάδα, θα συμπληρωθούν οι κωδικοί 781-782 του εντύπου Ε1 ως άνω, ώστε να μπορούν να καλυφθούν δαπάνες πιθανής απόκτησης περιουσιακών στοιχείων στη χώρα. Εφόσον τα ποσά εισάγονται τμηματικά, η διαδικασία θα αφορά τα ποσά που θα εισάγονται σε κάθε έτος.

7. Σύμφωνα με το άρθρο 9 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.), σχετικά με την πίστωση φόρου αλλοδαπής, ορίζεται ότι:

«1. Εάν κατά τη διάρκεια του φορολογικού έτους ένας φορολογούμενος που έχει φορολογική κατοικία στην Ελλάδα αποκτά εισόδημα στην αλλοδαπή, ο καταβλητέος φόρος εισοδήματος του εν λόγω φορολογούμενου, όσον αφορά στο εν λόγω εισόδημα, μειώνεται κατά το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για αυτό το εισόδημα. Η καταβολή του ποσού του φόρου στην αλλοδαπή αποδεικνύεται με τα σχετικά δικαιολογητικά έγγραφα, σύμφωνα με τα οριζόμενα στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας.

2. Η μείωση του φόρου εισοδήματος που προβλέπεται στην προηγούμενη παράγραφο δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα.».

Συνεπώς, επί παρακράτησης φόρου επί κεφαλαιακών κερδών αλλοδαπής στους κωδικούς 867 - 868 του εντύπου Ε1 που υπερβαίνει τον εθνικό φορολογικό συντελεστή αυτών 15%, το ποσό δεν γίνεται αποδεκτό από την εφαρμογή. Να σημειώσουμε ότι, στις περισσότερες χώρες ο φόρος κεφαλαιακών κερδών ανέρχεται σε 20% (ειδικά σε χώρες Αγγλοσαξονικού δικαίου), θα πρέπει δε ο υπερβαίνων φόρος να αφαιρεθεί, ώστε να μην υπερβαίνει το 15%, ώστε να γίνει δεκτή η παρακράτηση από την εφαρμογή.

8. Οι κωδικοί 029-030 του εντύπου Ε1 συμπληρώνονται από τον φορολογούμενο στην περίπτωση που αποκτά εισοδήματα ή/και έχει περιουσία ή/και τηρεί χρηματοοικονομικό λογαριασμό στην αλλοδαπή και επιλέγεται ή συμπληρώνεται η χώρα.

Σημείωση: Μεταγενέστερα της δημοσίευσης του άρθρου και όσον αφορά τα Ηνωμένα Αραβικά Εμιράτα, κατατέθηκε σχέδιο νόμου με θέμα «Κύρωση της δι’ ανταλλαγής ρηματικών διακοινώσεων συμφωνίας για τη συνέχιση εφαρμογής της Συμφωνίας μεταξύ της Κυβέρνησης της Ελληνικής Δημοκρατίας και της Κυβέρνησης των Ηνωμένων Αραβικών Εμιράτων για την αποφυγή της διπλής φορολογίας και την αποτροπή της φοροδιαφυγής αναφορικά με τους φόρους επί του εισοδήματος και επί του κεφαλαίου και του Πρωτοκόλλου αυτής». Σύμφωνα με το πρώτο άρθρο του σχεδίου νόμου: «Κυρώνεται και έχει την ισχύ της παρ. 1 του άρθρου 28 του Συντάγματος η συμφωνία μεταξύ της της Ελληνικής Δημοκρατίας και της Κυβέρνησης των Ηνωμένων Αραβικών Εμιράτων, η οποία επετεύχθη μέσω της ανταλλαγής των υπ’ αρ. 24361/2.5.2025 και 77/2.5.2025 ρηματικών διακοινώσεων των δύο κρατών αντίστοιχα.

Σκοπός είναι η συνέχιση εφαρμογής της Σ.Δ.Α.Φ., η οποία κυρώθηκε με τον ν. 4234/2014 και η ισχύς της έληξε τον Δεκέμβριο του 2024.».

Βιβλιογραφία

Ελληνική:

1. Καραγιάννης, Σ. (2019). Καταμερισμός κεφαλαιακών κερδών σε διεθνείς συναλλαγές. Αθήνα: Εκδόσεις Οικονομικές Μελέτες.

2. Μελάς Δ. - Μελάς Κ. «Η Φορολόγηση των Χρηματοοικονομικών προϊόντων και τίτλων». Θεσσαλονίκη 2024 - «Οικονομικές Εκδόσεις Ε.Ε.».

3. Μελάς Δ. «Συμβάσεις Αποφυγής Διπλής Φορολογίας.

Η Ελλάδα και οι Συμβαλλόμενες χώρες». Β΄ έκδοση - Θεσσαλονίκη 2015 - «Οικονομικές Εκδόσεις Ε.Ε.».

4. Μελάς Δ.- Μελάς Κ. «Διεθνής φορολογικός σχεδιασμός - ανάπτυξη και σύγχρονες εξελίξεις». Θεσσαλονίκη 2013 - Εκδόσεις «ΙΜΙΑ».

5. Παπαδόπουλος, Α. (2018). Εφαρμογή των Διατάξεων του Ν. 4172/2013 στις Αλλοδαπές Μεταβιβάσεις Τίτλων. Journal of Greek Financial Studies, 15(2), 89-115.

Διεθνής:

1. Bird, R., & Zolt, E. M. (2014). The Economics of Taxation: Principles, Policy, and Practice. Cambridge: Cambridge University Press.

2. Grubert, H., & Mutti, J. (2016). Fiscal Integration in a Global Economy. Economic Policy, 31(88), 513-560.

3. McLure, C. E. (2010). Capital Gains Taxation: A Worldwide Perspective. Journal of International Taxation, 21(7), 31-44.

Το ομότιτλο άρθρο του κ. Δημητρίου Μελά δημοσιεύτηκε στο τεύχος Μαΐου του περιοδικού Epsilon7.