Με τη ψήφιση του Ν.5073/2023 και πιο συγκεκριμένα με τα άρθρα 15 έως 20, προστέθηκαν διατάξεις στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Ν.4172/2013), σχετικά με τον προσδιορισμό του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος (τεκμαρτού) από την άσκηση ατομικής επιχειρηματικής δραστηριότητας, τη φορολόγησή του και τον υπολογισμό προκαταβολής φόρου. Οι παραπάνω διατάξεις έχουν εφαρμογή για εισοδήματα που αποκτώνται στα φορολογικά έτη 2023 και επόμενα.
Στον υπολογισμό του ελάχιστου εισοδήματος, βάσει των νέων διατάξεων του Ν.5073/2023, ενεργό ρόλο έχει το έντυπο Ε1 και οι κωδικοί που θα παρατεθούν παρακάτω. Ο υπολογισμός διενεργείται αυτόματα και παρέχεται η δυνατότητα εκτύπωσης του εσωτερικού υπολογισμού και των αποτελεσμάτων από τον χρήστη.
Α. Ανάλυση κωδικών 405-406 «Ελάχιστο ποσό καθαρού εισοδήματος άρθρων 28Α - 28Δ του Κ.Φ.Ε.» του πίνακα 4Γ2 του Ε1
Με τις διατάξεις των άρθρων 15 έως 18 προστίθενται νέα άρθρα 28Α - 28Δ στον Κ.Φ.Ε. και εισάγεται νέο σύστημα τεκμαρτού προσδιορισμού του ελάχιστου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα.
Για όσους ασκούν ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα, το ετήσιο ελάχιστο εισόδημα από την άσκηση της επιχειρηματικής τους δραστηριότητας τεκμαίρεται ότι δεν υπολείπεται του ποσού που προσδιορίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 28Α έως 28Δ.
Το αποτέλεσμα των υπολογισμών του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας των άρθρων 28Α -28Δ του Κ.Φ.Ε. προσυμπληρώνεται από τη Φορολογική Διοίκηση στους κωδικούς 405-406.
Στην ανάπτυξη του σχετικού εσωτερικού υποπίνακα εμφανίζονται αναλυτικά οι υπολογισμοί της Φορολογικής Διοίκησης ως προς τον προσδιορισμό του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος.
1. Προσδιορισμός ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος
Ως ελάχιστο ετήσιο εισόδημα από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, τεκμαίρεται ποσό μέχρι πενήντα χιλιάδες ευρώ (50.000 €), που προκύπτει από το άθροισμα των παρακάτω:
α) ποσό μέχρι τις τριάντα χιλιάδες ευρώ (30.000 €), που αντιστοιχεί στο μεγαλύτερο εκ των εξής:
αα) του ετήσιου ποσού του μικτού κατώτατου μισθού των άρθρων 134 του Κώδικα Ατομικού Εργατικού Δικαίου (Π.Δ. 80/2022, ΦΕΚ Α΄ 222) και 103 του παρόντος, όπως ισχύει κατά την τελευταία ημέρα του αντίστοιχου φορολογικού έτους, προσαυξανόμενου κατά:
- δέκα τοις εκατό (10 %) για τα τρία (3) έτη που έπονται της δεύτερης τριετίας από τη δήλωση έναρξης επαγγελματικής δραστηριότητας,
- επιπλέον δέκα τοις εκατό (10%), επί του ποσού της τρίτης τριετίας για τα τρία (3) έτη που έπονται της δεύτερης τριετίας και
- επιπλέον δέκα τοις εκατό (10%), επί του ποσού της τέταρτης τριετίας για τα επόμενα έτη ή
αβ) του ποσού που αντιστοιχεί στις μικτές αποδοχές του υψηλότερα αμειβόμενου υπαλλήλου που απασχολείται από τον υπόχρεο, ΠΛΕΟΝ
β) ποσού, έως δεκαπέντε χιλιάδες ευρώ (15.000 €), που ισούται με το δέκα τοις εκατό (10%) του ετήσιου κόστους που καταβάλλει ο υπόχρεος για τη μισθοδοσία του προσωπικού που απασχολεί, ΠΛΕΟΝ
γ) ποσού που ανέρχεται στο πέντε τοις εκατό (5%) επί του ποσού, κατά το οποίο ο κύκλος εργασιών του υπόχρεου υπερβαίνει τον μέσο ετήσιο κύκλο εργασιών του Κωδικού Αριθμού Δραστηριότητας (Κ.Α.Δ.) της περ. ιστ) της παρ. 1 του άρθρου 16 του Ν. 4919/2022 (ΦΕΚ Α΄ 71), όπως ορίζεται με την απόφαση που εκδίδεται με βάση την παρ. 4 του άρθρου 57 του Ν. 4919/2022, στον οποίο ο υπόχρεος πραγματοποιεί τα υψηλότερα έσοδα.
Η προσαύξηση της περίπτωσης αυτής (γ΄) δεν εφαρμόζεται στις ακόλουθες περιπτώσεις:
αα) όταν ο μέσος όρος του ετήσιου κύκλου εργασιών του αντίστοιχου Κ.Α.Δ. δεν υπερβαίνει τις δέκα χιλιάδες (10.000) ευρώ ή
ββ) όταν το πλήθος των επιτηδευματιών που υπάγονται στον συγκεκριμένο Κ.Α.Δ. δεν υπερβαίνει τους τριάντα (30).
Για την εφαρμογή της περ. γ) λαμβάνεται υπόψη ο μέσος όρος του ετήσιου κύκλου εργασιών του αντίστοιχου Κ.Α.Δ. δεύτερου βαθμού του προηγούμενου φορολογικού έτους, που αφορά στους υπόχρεους της παρ. 1, όπως αυτός αναρτάται στον ιστότοπο της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), εντός ενός μηνός από τη λήξη της προθεσμίας υποβολής των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος του άρθρου 67 εκάστου έτους. Για τον προσδιορισμού του μέσου όρου του προηγούμενου εδαφίου δεν λαμβάνονται υπόψη οι επιτηδευματίες με μηδενικό κύκλο εργασιών.
Ειδικά, ως προς τους υπόχρεους με Κ.Α.Δ.:
- «εκμετάλλευση καταστήματος ψιλικών ειδών γενικά (47.19.10.01)»,
- «εκμετάλλευση περιπτέρου (47.19.10.02)» και
- «λιανικό εμπόριο προϊόντων καπνού σε εξειδικευμένα καταστήματα (47.26)»,
για τον προσδιορισμό του ετήσιου κύκλου εργασιών του υπόχρεου και τον προσδιορισμό του μέσου όρου του ετήσιου κύκλου εργασιών του Κ.Α.Δ. δεν λαμβάνονται υπόψη οι πωλήσεις των καπνοβιομηχανικών προϊόντων της περ. α) της παρ. 4 του άρθρου 30 του Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (Ν.2859/2000, ΦΕΚ Α΄ 248).
Για τους υπόχρεους με Κ.Α.Δ. «εκμετάλλευση καταστήματος ψιλικών ειδών γενικά (47.19.10.01)» και «εκμετάλλευση περιπτέρου (47.19.10.02)», ως μέσος όρος της περ. γ) λαμβάνεται υπόψη ο μέσος όρος ετήσιου κύκλου εργασιών του συνόλου των επιτηδευματιών με τους δύο αυτούς Κ.Α.Δ., χωρίς να λαμβάνονται υπόψη οι επιτηδευματίες με μηδενικό κύκλο εργασιών. Για την εύρεση του μέσου όρου ετήσιου κύκλου εργασιών των επιτηδευματιών με τους λοιπούς τεταρτοβάθμιους κωδικούς υπό τον Κ.Α.Δ. 47.19, πλην των Κ.Α.Δ. 47.19.10.01 και 47.19.10.02, δεν λαμβάνονται υπόψη οι επιτηδευματίες με Κ.Α.Δ. 47.19.10.01 και 47.19.10.02.
Σημείωση
α. Η προσαύξηση κατά δέκα τοις εκατό (10%) της υποπερίπτωσης αα΄ της περίπτωσης α΄, υπολογίζεται επί του ποσού της προηγούμενης τριετίας, όπως αυτό έχει διαμορφωθεί κατά περίπτωση μετά την εφαρμογή των προβλεπόμενων προσαυξήσεων (10% κάθε τριετίας που προβλέπεται προσαύξηση).
Για τον υπολογισμό της προσαύξησης δεν προσμετρώνται τα διαστήματα διακοπής της επιχειρηματικής δραστηριότητας, ενώ για την ένταξη σε συγκεκριμένη τριετία απαιτείται συμπληρωμένο έτος.
β. Δεδομένου ότι οι πωλήσεις των καπνοβιομηχανικών προϊόντων της περ. α΄ της παρ. 4 του άρθρου 30 του Κώδικα Φ.Π.Α. δεν προκύπτουν από τα στοιχεία που έχει στη διάθεσή της η Φορολογική Διοίκηση για τα προηγούμενα της δημοσίευσης του Ν. 5073/2023 έτη, ώστε να μη ληφθούν υπόψη για τον προσδιορισμό του μέσου όρου του ετήσιου κύκλου εργασιών του Κ.Α.Δ. του φορολογικού έτους 2022, για το φορολογικό έτος 2023 δεν θα εφαρμοσθεί η περ. γ΄ της παρ. 2 του άρθρου 28Α του Κ.Φ.Ε. για τους υπόχρεους που πραγματοποιούν τα υψηλότερα έσοδα στους Κ.Α.Δ. «εκμετάλλευση καταστήματος ψιλικών ειδών γενικά (47.19.10.01)», «εκμετάλλευση περιπτέρου (47.19.10.02)» και «λιανικό εμπόριο προϊόντων καπνού σε εξειδικευμένα καταστήματα (47.26)» (Ε.2027/2024).
γ. Ο μέσος όρος του ετήσιου κύκλου εργασιών ανά Κ.Α.Δ. δευτέρου βαθμού γνωστοποιήθηκε με την ΔΥΠΗΔΕΔ 1048703/24-4-2024.
Προσοχή
Απαλλασσόμενα εισοδήματα
α) Προκειμένου να διαπιστωθεί από τη Φορολογική Διοίκηση ότι τα δηλωθέντα εισοδήματα δεν υπολείπονται του ελάχιστου καθαρού ποσού εισοδήματος των άρθρων 28Α έως 28Δ, γίνεται σύγκριση μεταξύ των εισοδημάτων από επιχειρηματική δραστηριότητα, είτε αυτά φορολογούνται σύμφωνα με την κλίμακα της παρ. 1 του άρθρου 15 του Κ.Φ.Ε., είτε απαλλάσσονται του φόρου και του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος.
Εφόσον το τεκμαρτό εισόδημα υπερβαίνει το ποσό των καθαρών κερδών από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, ο φόρος, κατά την έκδοση της πράξης προσδιορισμού φόρου υπολογίζεται με βάση το ποσό αυτό μειωμένο κατά το ποσό τυχόν απαλλασσόμενου εισοδήματος επιχειρηματικής δραστηριότητας.
β) Το απαλλασσόμενο εισόδημα (του άρθρου 5γ), για την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 28α έως 28δ, αναγράφεται στους κωδικούς 445-446 του πίνακα 6 του Ε1. Ειδικότερα, στους κωδικούς 445-446 προσυμπληρώνεται από τη Φορολογική Διοίκηση το απαλλασσόμενο από το φόρο εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα, κατά το άρθρο 5Γ του Κ.Φ.Ε., στην περίπτωση προσδιορισμού ελάχιστου καθαρού εισοδήματος των άρθρων 28Α-28Δ του Κ.Φ.Ε..
2. Λήψη προνοιακών και κοινωνικών επιδομάτων
Για την εφαρμογή των διατάξεων που θέτουν προϋποθέσεις για τη λήψη προνοιακών και κοινωνικών επιδομάτων, καθώς και του απαιτούμενου ποσού των δαπανών με ηλεκτρονικά μέσα, το εισόδημα που λαμβάνεται υπόψη δεν μπορεί να υπολείπεται του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος (παρ. 5 του άρθρου 28α του Κ.Φ.Ε.).
3. Περιορισμός του ελάχιστου εισοδήματος
α. Περιορισμός επαγγελματικής δραστηριότητας με πράξεις του κράτους
Όταν οι επαγγελματικές δραστηριότητες του υπόχρεου περιορίζονται χρονικά από νομοθετικές και κανονιστικές ρυθμίσεις, που περιορίζουν την άσκηση της δραστηριότητας εντός του φορολογικού έτους, το τεκμήριο ισχύει αναλογικά για το χρονικό διάστημα κατά το οποίο οι δραστηριότητες αυτές επιτρέπονται (παρ.7 του άρθρου 28α).
Για την εξεύρεση των χρονικών διαστημάτων λαμβάνεται υπόψη η πρώτη έναρξη, ανεξαρτήτως δραστηριότητας, και δεν προσμετρώνται τα διαστήματα διακοπής (Α.1061/2024).
Σημείωση
Για την εφαρμογή της περίπτωσης αυτής πρέπει να συμπληρωθούν οι κωδικοί 045-046 του πίνακα 2 του Ε1.
β. Εισόδημα από μισθωτή εργασία, συντάξεις και αγροτική δραστηριότητα
Για τους υπόχρεους που αποκτούν εισόδημα από μισθωτή εργασία ή σύνταξη ή από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, το ποσό του ελάχιστου εισοδήματος μειώνεται κατά ποσό που αντιστοιχεί στο εισόδημα που αποκτούν από τη μισθωτή εργασία, τη σύνταξη ή την αγροτική δραστηριότητα (άρθρο 28β).
Αφαιρούνται όλα τα εισοδήματα, φορολογητέα και απαλλασσόμενα, από μισθωτή εργασία και συντάξεις και από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα (ΠΟΛ. 1061/2024).
γ. Νέες επιχειρήσεις
Ο προσδιορισμός του ελάχιστου εισοδήματος δεν εφαρμόζεται για τα τρία (3) πρώτα έτη από την πρώτη έναρξη της άσκησης της επαγγελματικής δραστηριότητας. Για το τέταρτο έτος από την πρώτη έναρξη της άσκησης της επαγγελματικής τους δραστηριότητας, το ελάχιστο ποσό καθαρού εισοδήματος μειώνεται κατά δύο τρίτα (2/3). Για το πέμπτο έτος από την πρώτη έναρξη της άσκησης της επαγγελματικής δραστηριότητας το τεκμαιρόμενο ποσό μειώνεται κατά ένα τρίτο (1/3) (παρ. 1 του άρθρου 28γ).
Σημείωση
Για την εξεύρεση των χρονικών διαστημάτων λαμβάνεται υπόψη η πρώτη έναρξη, ανεξαρτήτως δραστηριότητας, και δεν προσμετρώνται τα διαστήματα διακοπής.
4. Ειδικές περιπτώσεις μείωσης ελάχιστου εισοδήματος
Το ποσό του ελάχιστου εισοδήματος από άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, όπως προσδιορίζεται, βάσει του άρθρου 28α, μειώνεται κατά το ήμισυ (1/2):
- για υπόχρεους που είναι πολύτεκνοι,
- για υπόχρεους που παρουσιάζουν αναπηρία ίση ή μεγαλύτερη του εξήντα επτά τοις εκατό (67%),
- για γονείς μονογονεϊκής οικογένειας με ανήλικα τέκνα,
- για γονείς με τέκνα με ποσοστό νοητικής ή σωματικής αναπηρίας τουλάχιστον εξήντα επτά τοις εκατό (67%), εφόσον είναι άγαμα, διαζευγμένα ή σε χηρεία που θεωρούνται εξαρτώμενα,
- για εκμεταλλευτές Επιβατηγών Δημόσιας Χρήσης οχημάτων (TAΧI) με ποσοστό ιδιοκτησίας επί του οχήματος που δεν υπερβαίνει το είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) και
- για υπόχρεους που ασκούν τη δραστηριότητά τους και έχουν την κύρια κατοικία τους σε οικισμούς με πληθυσμό μικρότερο των πεντακοσίων (500) κατοίκων ή σε νησιά με πληθυσμό μικρότερο των τριών χιλιάδων εκατό (3.100) κατοίκων» (παρ. 2 και 3 του άρθρου 28γ).
Σημείωση
α. Μείωση για μια περίπτωση. Η μείωση του εισοδήματος κατά το ήμισυ λαμβάνεται μόνο μία φορά, ακόμα και εάν ισχύουν ταυτόχρονα περισσότερες από τις ανωτέρω αναφερόμενες συνθήκες (Α.1061/2024).
β. Περισσότερα ΤΑΞΙ. Ειδικά, ως προς την προβλεπόμενη μείωση κατά το ήμισυ στους Εκμεταλλευτές Επιβατηγών Δημόσιας Χρήσης οχημάτων (ΤΑΞΙ), στις περιπτώσεις ύπαρξης περισσοτέρων του ενός οχημάτων, η μείωση χορηγείται εφόσον αθροιστικά τα ποσοστά κατοχής επί των οχημάτων δεν υπερβαίνουν το 25%. Η μείωση εφαρμόζεται αναλογικά για το χρονικό διάστημα του έτους που πληρούται η πιο πάνω προϋπόθεση.
γ. Συμπλήρωση κωδικών 047-048. Για να έχουν εφαρμογή οι παραπάνω μειώσεις, πρέπει να συμπληρωθούν οι κωδικοί 047-048. Κατά τη συμπλήρωση των κωδικών αυτών, στον υποπίνακα που αναδεικνύεται ο φορολογούμενος μπορεί να επιλέξει μία ή περισσότερες από τις κατωτέρω σχετικές ενδείξεις.
5. Δεν εφαρμόζεται ο προσδιορισμός του ελάχιστου εισοδήματος
Το τεκμήριο του παρόντος δεν εφαρμόζεται:
α) στα κέρδη από αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα,
β) σε όσους αμείβονται (με μπλοκάκι), σύμφωνα με την περ. στ) της παρ. 2 του άρθρου 12, εφόσον συμβάλλονται με έως και τρία (3) φυσικά ή νομικά πρόσωπα, και σε ασφαλιστικούς διαμεσολαβητές, που συμβάλλονται με έως και δύο (2) ασφαλιστικές επιχειρήσεις και δηλώνουν ως επαγγελματική έδρα την κατοικία τους,
γ) σε πρόσωπα, που παρουσιάζουν αναπηρία ίση ή μεγαλύτερη του ογδόντα τοις εκατό (80%),
δ) σε καφενεία, που βρίσκονται σε οικισμούς της χώρας με πληθυσμό μικρότερο των πεντακοσίων (500) κατοίκων (παρ. 6 άρθρου 28α) και
ε) σε νέες επιχειρήσεις. Ο προσδιορισμός του ελάχιστου εισοδήματος δεν εφαρμόζεται για τα τρία (3) πρώτα έτη από την πρώτη έναρξη της άσκησης της επαγγελματικής δραστηριότητας.
Για το τέταρτο έτος από την πρώτη έναρξη της άσκησης της επαγγελματικής τους δραστηριότητας, το ελάχιστο ποσό καθαρού εισοδήματος μειώνεται κατά δύο τρίτα (2/3). Για το πέμπτο έτος από την πρώτη έναρξη της άσκησης της επαγγελματικής δραστηριότητας, το τεκμαιρόμενο ποσό μειώνεται κατά ένα τρίτο (1/3) (παρ. 1 του άρθρου 28γ).
Σημείωση
Για τις περιπτώσεις β΄ (αμειβόμενους με μπλοκάκι) και δ΄ (καφενεία σε οικισμό έως 500 κατοίκους), συμπληρώνονται και οι κωδικοί 045-046 του πίνακα 2 του εντύπου Ε1.
Τους ίδιους κωδικούς συμπληρώνουν και όσοι ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα για περιορισμένο χρονικό διάστημα, βάσει νομοθετικής ή κανονιστικής ρύθμισης (παρ. 7 του αρθρ.28Α). Όταν οι επαγγελματικές δραστηριότητες του υπόχρεου περιορίζονται χρονικά από νομοθετικές και κανονιστικές ρυθμίσεις, που περιορίζουν την άσκηση της δραστηριότητας εντός του φορολογικού έτους, το τεκμήριο ισχύει αναλογικά για το χρονικό διάστημα κατά το οποίο οι δραστηριότητες αυτές επιτρέπονται.
6. Διακοπή επαγγελματικής δραστηριότητας
Το χρονικό διάστημα κατά το οποίο οι υπόχρεοι προέβησαν σε διακοπή της επαγγελματικής τους δραστηριότητας δεν προσμετράται για τον υπολογισμό της προσαύξησης του ετήσιου ποσού του μικτού κατώτατου μισθού ανάλογα με τα έτη λειτουργίας της επιχείρησης (υποπερ. Αα΄ της περ. α) της παρ. 2 του άρθρου 28Α και παρ. 1 του άρθρου 28Γ και άρθρο 28Δ).
7. Αδράνεια - Πτώχευση
Περιπτώσεις ατομικών επιχειρήσεων με δηλωθείσα αδράνεια στο μητρώο αντιμετωπίζονται όπως οι επιχειρήσεις που έχουν προβεί σε διακοπή εργασιών, ενώ για τις περιπτώσεις πτώχευσης ισχύουν αναλογικά τα αναφερόμενα στην υπό στοιχεία Ε.2131/2019 εγκύκλιο για την απαλλαγή από το τέλος επιτηδεύματος. Η μη άσκηση δραστηριότητας δεν διαπιστώνεται πλέον μόνο με υποβληθείσα δήλωση διακοπής εργασιών, αλλά και με δήλωση μεταβολής θέσης σε αδράνεια, εκκαθάριση ή πτώχευση (Ε.2131/2019).
8. Αμφισβήτηση τεκμηρίου για αντικειμενικούς λόγους
Το ελάχιστο ετήσιο εισόδημα μπορεί να αμφισβητηθεί από τον υπόχρεο για αντικειμενικούς λόγους, εφόσον συντρέχει ιδίως κάποια από τις παρακάτω προϋποθέσεις:
α) Στρατιωτική θητεία: Εάν έχει λήξει η θητεία του φορολογούμενου προσκομίζεται πιστοποιητικό στρατολογικής κατάστασης και εάν ο φορολογούμενος εξακολουθεί να υπηρετεί τη θητεία του συνυποβάλλεται βεβαίωση της Μονάδας που υπηρετεί.
β) Φυλάκιση: Δικαιολογητικό αποτελεί το αποφυλακιστήριο από το κατάστημα κράτησης ή πιστοποιητικό κράτησης.
γ) Νοσηλεία σε νοσοκομείο ή κλινική: Για την απόδειξη συνυποβάλλεται βεβαίωση νοσηλείας σε δημόσιο νοσοκομείο ή ιδιωτική κλινική.
δ) Αδυναμία άσκησης δραστηριότητας λόγω εγκυμοσύνης ή κατά τους δώδεκα (12) μήνες μετά τον τοκετό ή την υιοθεσία ή αναδοχή τέκνου.
Δικαιολογητικά:
Για εγκυμοσύνη: Βεβαίωση κυοφορίας είτε από την Η.ΔΙ.ΚΑ., είτε από δημόσιο νοσοκομείο ή ιδιωτική κλινική.
Για αδυναμία άσκησης κατά τους δώδεκα (12) μήνες μετά τον τοκετό ή την υιοθεσία ή αναδοχή τέκνου:
αα) σε περίπτωση τοκετού, πιστοποιητικό ή ληξιαρχική πράξη γέννησης,
ββ) σε περίπτωση υιοθεσίας, η δικαστική απόφαση, με την οποία τελείται η υιοθεσία, συνοδευόμενη είτε από πιστοποιητικό τελεσιδικίας, είτε από αποδεικτικό/έκθεση επίδοσης της απόφασης στον αρμόδιο Εισαγγελέα και πιστοποιητικό περί μη άσκησης ενδίκων μέσων και
γγ) σε περίπτωση αναδοχής τέκνου η πράξη τοποθέτησης σε ανάδοχη οικογένεια (δικαστική απόφαση, σύμβαση, πράξη/απόφαση του αρμόδιου φορέα) και βεβαίωση καταχώρισης του ανηλίκου στο Εθνικό Μητρώο Ανηλίκων ή στο Εθνικό Μητρώο Εγκεκριμένων Αναδοχών ή στο Μητρώο Ασυνόδευτων Ανηλίκων.
Στην περίπτωση της υιοθεσίας λαμβάνεται υπόψη ο χρόνος έναρξης των αποτελεσμάτων της κατά τα οριζόμενα στον Αστικό Κώδικα, ήτοι ο χρόνος κατά τον οποίο η δικαστική απόφαση κατέστη τελεσίδικη είτε σύμφωνα με το πιστοποιητικό τελεσιδικίας, όταν προσκομίζεται, είτε με την πάροδο τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίηση της δικαστικής απόφασης στον αρμόδιο εισαγγελέα και τη μη άσκηση ενδίκων μέσων. Εάν η υιοθεσία του τέκνου λάβει χώρα μετά την αναδοχή αυτού, λαμβάνεται υπόψη η πρώτη ένταξη του τέκνου στην οικογένεια του φορολογούμενου με τη διαδικασία της αναδοχής.
ε) Εκτεταμένες φυσικές καταστροφές, που κατέστησαν αδύνατη, συνολικά ή μερικά, την άσκηση της επαγγελματικής ή επιχειρηματικής τους δραστηριότητας:
Για την απόδειξη της αδυναμίας συνυποβάλλεται απόφαση/βεβαίωση του αρμόδιου φορέα για τον χαρακτηρισμό της επιχείρησης ως πληγείσας ή απόφαση/πράξη του αρμοδίου οργάνου, με την οποία παρέχεται κρατική αρωγή για την αντιμετώπιση των ζημιών που προκλήθηκαν από θεομηνία ως πρώτη αρωγή ή επιχορήγηση ή προκαταβολή επιχορήγησης, σύμφωνα με τις διατάξεις του Ν.4797/2021 (ΦΕΚ Α΄ 66). Η συνολική ή μερική αδυναμία άσκησης της δραστηριότητας διαρκεί για όσο χρονικό διάστημα (ημέρες) ισχύει η κήρυξη με την απόφαση που εκδίδεται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 25 και 30 του Ν. 4662/2020 (ΦΕΚ Α΄ 27) της περιοχής που, κατά περίπτωση, εδρεύει ή έχει εγκατάσταση η επιχείρηση, σε κατάσταση έκτακτης ανάγκης πολιτικής προστασίας.
στ) Ανάκληση της άδειας λειτουργίας της ατομικής τους επιχείρησης ή της άδειας άσκησης επαγγέλματός τους: Υποβάλλεται απόφαση της δημόσιας αρχής, με την οποία ανακλήθηκε η άδεια λειτουργίας ή η άδεια άσκησης επαγγέλματος ή σχετική βεβαίωση από τον αρμόδιο φορέα.
ζ) Απαγόρευση λειτουργίας του καταστήματος ή άλλου χώρου άσκησης της επαγγελματικής ή επιχειρηματικής τους δραστηριότητας, σε εφαρμογή απόφασης δημόσιας αρχής για λόγους προστασίας της δημόσιας υγείας ή άλλου λόγου που υπαγορεύει το δημόσιο συμφέρον: Υποβάλλεται η απόφαση της δημόσιας αρχής.
η) `Αλλοι λόγοι ανωτέρας βίας που εμποδίζουν την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας για συγκεκριμένο χρονικό διάστημα: Πρόκειται για ανυπαίτια γεγονότα εντελώς εξαιρετικής φύσης, τα οποία δεν αναμένονταν, ούτε ήταν δυνατό να προληφθούν ή να αποτραπούν από τον φορολογούμενο, ούτε με μέτρα άκρας επιμέλειας και σύνεσης και τα οποία εμπόδισαν την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας για συγκεκριμένο χρονικό διάστημα. Τέτοιο γεγονός δύναται ιδίως να συνιστά σοβαρό πρόβλημα υγείας του φορολογούμενου ή τέκνου του, λόγω ασθένειας ή ατυχήματος, για το οποίο δεν απαιτείται νοσηλεία, αλλά αποδεικνύεται με βάση ιατρική γνωμάτευση από νοσοκομείο ή κλινική ότι εμποδίζει για όσο χρονικό διάστημα διαρκεί, την άσκηση της επιχειρηματικής δραστηριότητας του φορολογούμενου ( ΠΟΛ. 1055/2024 ).
Υποβολή αίτησης: Ο φορολογούμενος υποβάλλει αίτηση μέσω ειδικής εφαρμογής στην ψηφιακή πύλη της Α.Α.Δ.Ε. και συνυποβάλλει σε ηλεκτρονική μορφή τα αναγκαία δικαιολογητικά για την απόδειξη των ισχυρισμών του στη Φορολογική Διοίκηση. Η Φορολογική Διοίκηση ελέγχει την αλήθεια των ισχυρισμών και την ακρίβεια των αποδεικτικών στοιχείων του υπόχρεου και υποχρεούται να μειώσει ανάλογα το ελάχιστο ετήσιο εισόδημα (παρ. 3 άρθρου 28α).
Η αίτηση υποβάλλεται μετά την έκδοση της πράξης διοικητικού ή διορθωτικού (κατόπιν υποβολής τροποποιητικής δήλωσης) προσδιορισμού φόρου εκάστου φορολογικού έτους, οποτεδήποτε μέχρι την κοινοποίηση από τη Φορολογική Διοίκηση εντολής ελέγχου φορολογίας εισοδήματος ή μέχρι την παραγραφή του δικαιώματος της Φορολογικής Διοίκησης για έκδοση πράξης προσδιορισμού του φόρου. Η τροποποίηση υποβληθείσας αίτησης είναι δυνατή εντός των προθεσμιών του προηγούμενο εδαφίου (ΠΟΛ. 1055/2024).
Αρμόδιο όργανο εξέτασης της αίτησης: Η αίτηση για την αμφισβήτηση του ελάχιστου ετήσιου εισοδήματος επιχειρηματικής δραστηριότητας εξετάζεται από τον Προϊστάμενο της υπηρεσίας, η οποία είναι αρμόδια για την παραλαβή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογούμενου για το οικείο φορολογικό έτος.
Ο Προϊστάμενος ελέγχει την αλήθεια των ισχυρισμών και την ακρίβεια των αποδεικτικών στοιχείων του υπόχρεου και σε περίπτωση αποδοχής τους υποχρεούται να μειώσει ανάλογα το ελάχιστο ετήσιο εισόδημα, λαμβάνοντας υπόψη το συγκεκριμένο χρονικό διάστημα (ημέρες), για το οποίο αποδεικνύεται ότι περιορίσθηκε η άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας του φορολογούμενου. Ακολούθως, ο Προϊστάμενος εκδίδει νέα πράξη διοικητικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, σύμφωνα με το άρθρο 32 του Κ.Φ.Δ., με την οποία ο φόρος προσδιορίζεται ως εξής:
α) Με βάση το εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα που δηλώθηκε από τον φορολογούμενο, εάν αυτό υπερβαίνει το ελάχιστο ετήσιο εισόδημα, όπως μειώθηκε κατά τα ανωτέρω ή
β) με βάση το ελάχιστο ετήσιο εισόδημα, όπως μειώθηκε κατά τα ανωτέρω εάν αυτό υπερβαίνει το εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα που δηλώθηκε από το φορολογούμενο.
Η πράξη κοινοποιείται στον φορολογούμενο σύμφωνα με το άρθρο 5 του Κ.Φ.Δ..
Σε περίπτωση μη απόδειξης των ισχυρισμών του φορολογούμενου, ο Προϊστάμενος της αρμόδιας Υπηρεσίας απορρίπτει αιτιολογημένα την αίτηση και κοινοποιεί στον φορολογούμενο την απορριπτική απόφαση, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 5 του Κ.Φ.Δ.. Σε περίπτωση που πριν την εξέταση της υποβληθείσας αίτησης κοινοποιηθεί στον φορολογούμενο εντολή ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, η αίτηση εξετάζεται από την αρμόδια υπηρεσία κατά προτεραιότητα.
Κατά της απορριπτικής απόφασης ή κατά της σιωπηρής απόρριψης της αίτησης χωρεί άσκηση ενδικοφανούς προσφυγής, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 63 Κ.Φ.Δ..
9. Αμφισβήτηση ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος για άλλους λόγους
Στην περίπτωση αμφισβήτησης του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος για λόγους πέραν αυτών που αναφέρονται παραπάνω στην περίπτωση 8 (δηλαδή εκτός των αντικειμενικών λόγων, όπως φυλάκιση, στρατιωτική θητεία, φυσικές καταστροφές, νοσηλεία, ανάκληση άδειας λειτουργίας καταστήματος, κ.λπ.), ο φορολογούμενος μπορεί να ζητήσει τη διενέργεια ελέγχου του άρθρου 27 του Κ.Φ.Δ. για να αποδειχθεί η ακρίβεια της δήλωσής του για εισόδημα μικρότερο του τεκμαρτού, με την υποβολή εμπρόθεσμα της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και επιλέγοντας τους νέους κωδικούς 443-444 (παρ. 4 του ίδιου άρθρου 28α του Κ.Φ.Ε.). Δείτε την ανάλυση στους κωδικούς 443-444.
Β. Ανάλυση κωδικών 443-444 «Αμφισβητείτε σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 28Α του Κ.Φ.Ε. το ελάχιστο ποσό καθαρού εισοδήματος;»
Στην περίπτωση αμφισβήτησης του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος, για λόγους πέραν αυτών που αναφέρονται στην παρ. 3 του άρθρου 28Α, δηλαδή πέραν των αντικειμενικών λόγων, όπως φυλάκιση, στρατιωτική θητεία, φυσικές καταστροφές, νοσηλεία, ανάκληση άδειας λειτουργίας καταστήματος, κ.λπ., που αναφέρθηκαν παραπάνω, ο φορολογούμενος μπορεί να ζητήσει τη διενέργεια ελέγχου του άρθρου 27 του Κ.Φ.Δ., για να αποδειχθεί η ακρίβεια της δήλωσής του για εισόδημα μικρότερο του τεκμαρτού, με την υποβολή εμπρόθεσμα της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και επιλέγοντας τους νέους κωδικούς 443-444 (παρ. 4 του ίδιου άρθρου 28α του Κ.Φ.Ε.).
Είναι δυνατή η ανάκληση του αιτήματος ελέγχου με την υποβολή εμπρόθεσμης τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος για το ζήτημα αυτό. Δεν είναι δυνατή η υποβολή αιτήματος ελέγχου στην περίπτωση που έχει υποβληθεί αίτημα αμφισβήτησης για αντικειμενικούς λόγους (όπως περιγράφεται στην προηγούμενη περίπτωση).
Υποχρεώσεις λόγω αμφισβήτησης: Μετά την υποβολή της δήλωσης εκδίδεται πράξη διοικητικού προσδιορισμού του φόρου. Ο φορολογούμενος υποχρεούται το αργότερο εντός προθεσμίας εξήντα (60) ημερών από τη λήξη της προθεσμίας για την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος να συμπληρώσει ερωτηματολόγιο, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 27 του Κ.Φ.Δ., σύμφωνα με το Παράρτημα Β της Α.1055/2023, αναφορικά με την περιουσιακή του κατάσταση και τις συνθήκες διαβίωσης του ιδίου, της/του συζύγου/ΜΣΣ και των προστατευόμενων μελών, τα οποία θα αξιολογηθούν κατά τον φορολογικό έλεγχο. Η συμπλήρωση και υποβολή του ως άνω ερωτηματολογίου λαμβάνει χώρα μέσω ειδικής εφαρμογής στην ψηφιακή πύλη της Α.Α.Δ.Ε. (Α.1055/2023).
Μη συμπλήρωση ή εκπρόθεσμη υποβολή του ερωτηματολογίου: Σε περίπτωση μη συμπλήρωσης και υποβολής του ερωτηματολογίου εντός της προθεσμίας της προηγούμενης παραγράφου από τον φορολογούμενο, χάνεται το δικαίωμα περί αμφισβήτησης του ελάχιστου ποσού εισοδήματος από την άσκηση της επιχειρηματικής του δραστηριότητα.
Στην περίπτωση αυτή είναι δυνατή η υποβολή αιτήματος αμφισβήτησης για αντικειμενικούς λόγους, όπως αυτοί περιγράφονται στην παρ. 3 του άρθρου 28Α (βλ. περίπτωση 9 στην ανάλυση των κωδικών 405-406).
Έλεγχος: Εφόσον κατά την υποβολή της δήλωσης ο φορολογούμενος επιλέξει τη διενέργεια ελέγχου, ενημερώνεται με σχετικό μήνυμα για το δικαίωμα της Φορολογικής Διοίκησης:
α) Να προσδιορίσει το εισόδημά του με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με έμμεσες μεθόδους ελέγχου κατά τις ειδικότερες προβλέψεις του Κ.Φ.Δ., σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 28 του Κ.Φ.Ε. και
β) να επεκτείνει τον έλεγχο σε προγενέστερα φορολογικά έτη ή/και λοιπές φορολογίες ή άλλα φορολογικά αντικείμενα, ιδίως σε περίπτωση που οι παρεχόμενες πληροφορίες δεν ανταποκρίνονται στην πραγματική οικονομική του κατάσταση.
Μετά την υποβολή της δήλωσης με αίτημα ελέγχου, εκδίδει εντολή μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος για το φορολογικό έτος στο οποίο αφορά η δήλωση. Ο έλεγχος διενεργείται εντός δώδεκα (12) μηνών από την κοινοποίηση της εντολής, εφαρμοζομένων των σχετικών διατάξεων του Κ.Φ.Δ.. Με την ολοκλήρωση του φορολογικού ελέγχου εκδίδεται πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου και τυχόν επιπλέον ποσό φόρου βεβαιώνεται ή ο φόρος που έχει βεβαιωθεί κατά το ποσό που δεν οφείλεται, διαγράφεται ή επιστρέφεται κατά περίπτωση.
Ο έλεγχος δύναται να επαληθεύει και τα λοιπά δηλωθέντα εισοδήματα του ελεγχόμενου από κάθε πηγή ή αιτία, προβαίνοντας σε οποιαδήποτε ενέργεια προβλέπεται στον Κ.Φ.Δ..
Κατά τη διενέργεια του φορολογικού ελέγχου ο φορολογούμενος υποχρεούται να προσκομίσει οποιοδήποτε διαθέσιμο αποδεικτικό στοιχείο για τη διακρίβωση της ορθότητας και της ακρίβειας των αναφερόμενων στο ερωτηματολόγιο.
Γ. Χειρισμός Ζημίας - Συμψηφισμός Ζημίας και ελάχιστο εισόδημα επιχειρηματικής δραστηριότητας
Σε περίπτωση που υπάρχουν δηλωθέντα καθαρά κέρδη από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας και μεταφερόμενη ζημία προηγούμενων ετών:
α) εάν το ελάχιστο ποσό καθαρού εισοδήματος των άρθρων 28Α έως 28Δ του Κ.Φ.Ε. υπερβαίνει τα δηλωθέντα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα, ο φόρος προσδιορίζεται επί του εισοδήματος αυτού, η δε μεταφερόμενη ζημιά προηγουμένων ετών συμψηφίζεται με τα δηλωθέντα κέρδη και εφόσον απομείνει υπόλοιπο ζημίας, αυτό μεταφέρεται στα επόμενα έτη, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 27 του Κ.Φ.Ε.,
β) εάν το ποσό των δηλωθέντων κερδών υπερβαίνει το ελάχιστο ποσό καθαρού εισοδήματος των άρθρων 28Α έως 28Δ του Κ.Φ.Ε., ο φόρος προσδιορίζεται επί των κερδών αυτών, μετά τον συμψηφισμό τους με τυχόν μεταφερόμενη ζημία προηγουμένων ετών, ακόμα και αν το τελικό ποσό που θα προκύψει υπολείπεται του ελάχιστου καθαρού εισοδήματος, εφόσον δε απομείνει υπόλοιπο ζημίας, αυτό μεταφέρεται στα επόμενα έτη σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 27 του Κ.Φ.Ε..
Περαιτέρω, σε περίπτωση που υπάρχει δηλωθείσα ζημία τρέχοντος έτους από την άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας και μεταφερόμενη ζημία προηγούμενων ετών, ο φόρος προσδιορίζεται επί του ελάχιστου ποσού καθαρού εισοδήματος των άρθρων 28Α έως 28Δ του Κ.Φ.Ε., η δε μεταφερόμενη ζημιά προηγουμένων ετών αθροίζεται με τη δηλωθείσα ζημία τρέχοντος έτους και μεταφέρεται διαδοχικά στα επόμενα πέντε (5) φορολογικά έτη για συμψηφισμό, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 27 του Κ.Φ.Ε. (Ε.2027/2024).
Το κείμενο αποτελεί απόσπασμα από το ομότιτλο άρθρο των κ.κ. Χρήστου Παύλου και Ιωάννη Γκούρλια που δημοσιεύθηκε στο τεύχος Ιουνίου 2024 του περιοδικού Epsilon7. Στο πλήρες άρθρο, μεταξύ άλλων, γίνεται αναφορά και σε παραδείγματα από την Ε.2027/2024.