1. Εισαγωγή
Η σχέση ανάµεσα στην αµοιβαία διοικητική συνδροµή και στην παραγραφή του δικαιώµατος του Δηµοσίου για την έκδοση πράξεων προσδιορισµού φόρου εξελίσσεται ως ένα από τα κεντρικά ζητήµατα της σύγχρονης φορολογικής διαδικασίας. Η ψηφιοποίηση των φορολογικών στοιχείων (myDATA), η αυξηµένη διασυνοριακή συνεργασία και οι τροποποιήσεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (Ν. 5104/2024) έχουν αναδιατάξει το πεδίο των εννόµων συµφερόντων και των νοµικών κινδύνων. Το παρόν άρθρο επιχειρεί να χαρτογραφήσει το νοµοθετικό πλαίσιο, να αναλύσει τις πρόσφατες αποφάσεις του Συµβουλίου της Επικρατείας (ιδιαίτερα τη ΣτΕ 665/2025 και τη ΣτΕ 1730/2024) και να συσχετίσει διοικητικές αποφάσεις (π.χ. Δ.Ε.Δ. 1064/2025) µε πρακτικές συνέπειες για τη διοίκηση και τους φορολογούµενους.
2. Νοµοθετικό και θεσµικό πλαίσιο
2.1 `Αρθρο 37 του Ν. 5104/2024 (παραγραφή)
Η παραγραφή λειτουργεί ως µέσο ασφάλειας δικαίου, προστατεύοντας τον φορολογούµενο από αδικαιολόγητες καθυστερήσεις, ενώ ταυτόχρονα επιτρέπει στη διοίκηση να διεκπεραιώνει ελέγχους εντός εύλογου χρονικού διαστήµατος. Η διάταξη της παραγραφής συνοδεύεται από αυστηρές προθεσµίες κοινοποίησης ενστάσεων, πράξεων και προσφυγών, ώστε να διασφαλίζεται η αποτελεσµατικότητα και η τήρηση της νοµιµότητας.
Ο υφιστάµενος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας (Ν. 5104/2024) θεσπίζει ως γενικό κανόνα πενταετή προθεσµία για την κοινοποίηση πράξεων προσδιορισµού φόρου, µε εξαιρέσεις που επιτρέπουν επιµήκυνση έως δέκα (10) έτη σε ειδικές περιπτώσεις. Μεταξύ των εξαιρέσεων περιλαµβάνονται η µη υποβολή δήλωσης εντός της πενταετίας και, σηµαντικά, η περιέλευση «νέων στοιχείων» στη φορολογική αρχή µετά την πενταετία, τα οποία δεν µπορούσαν να είναι εν γνώσει της εντός αυτής. Το περιεχόµενο και ο χρόνος απόκτησης αυτών των στοιχείων είναι κρίσιµα για την ενεργοποίηση της δεκαετούς παραγραφής [Βλ. άρθρο 37 τουΝ. 5104/2024 (Κ.Φ.Δ.)].
Ειδικά, σύµφωνα µε το άρθρο 37 του Ν. 5104/2024:
- Η παραγραφή της δυνατότητας της φορολογικής διοίκησης για έκδοση πράξεων διορθωτικού προσδιορισµού φόρου είναι πενταετής.
- Η προθεσµία αρχίζει µετά τη λήξη του φορολογικού έτους κατά το οποίο υποβλήθηκε η φορολογική δήλωση.
- Σε περιπτώσεις φοροδιαφυγής ή µη υποβολής δήλωσης, η παραγραφή µπορεί να παραταθεί έως και σε δεκαετή ή µεγαλύτερη διάρκεια.
- Υπάρχει πρόβλεψη για την αναστολή της παραγραφής µε την κοινοποίηση πράξεων φορολογικού ελέγχου ή την έναρξη νοµικών διαδικασιών.
- Ρυθµίζονται, επίσης, οι υποχρεώσεις κοινοποίησης των πράξεων και οι διοικητικές προθεσµίες για προσφυγές.
Αναλυτικά, σύµφωνα µε το άρθρο 37 του Ν. 5104/2024 (Κωδικοποιηµένος σύµφωνα µε το Ν.5293/2026), µε θέµα «Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας και άλλες διατάξεις», σχετικά µε την παραγραφή, ορίζεται ότι:
«1. Η Φορολογική Διοίκηση µπορεί να προβεί σε κοινοποίηση πράξης διοικητικού, εκτιµώµενου ή διορθωτικού προσδιορισµού φόρου εντός πέντε (5) ετών από τη λήξη του έτους, εντός του οποίου λήγει η προθεσµία υποβολής δήλωσης. Αν για κάποια φορολογία προβλέπεται η υποβολή περισσότερων δηλώσεων, η κοινοποίηση της πράξης του πρώτου εδαφίου µπορεί να γίνει εντός πέντε (5) ετών από τη λήξη του έτους, εντός του οποίου λήγει η προθεσµία υποβολής της δήλωσης της τελευταίας φορολογικής περιόδου εκάστου έτους.
2. Η περίοδος που αναφέρεται στην παρ. 1 παρατείνεται στις εξής περιπτώσεις:..
3.α) Εξαιρετικά, πράξη διοικητικού, εκτιµώµενου ή διορθωτικού προσδιορισµού φόρου µπορεί να κοινοποιηθεί εντός δέκα (10) ετών από τη λήξη του έτους εντός του οποίου λήγει η προθεσµία για την υποβολή της δήλωσης ή της δήλωσης της τελευταίας περιόδου, σε περίπτωση που προβλέπεται η υποβολή περισσότερων δηλώσεων:
αα) Αν ο φορολογούµενος δεν έχει υποβάλει δήλωση εντός της περιόδου που αναφέρεται στην παρ. 1. Αν η δήλωση υποβληθεί στο τελευταίο έτος της περιόδου της περ. α), η πράξη διοικητικού ή διορθωτικού προσδιορισµού φόρου µπορεί να κοινοποιηθεί εντός ενός (1) έτους από τη λήξη του έτους υποβολής της ως άνω δήλωσης.
αβ) Αν µετά την πενταετία περιέλθουν σε γνώση της Φορολογικής Διοίκησης νέα στοιχεία ή πληροφορίες που δεν θα µπορούσαν να είναι σε γνώση αυτής εντός της πενταετίας και προκύπτει ότι η φορολογική οφειλή υπερβαίνει αυτήν που είχε προσδιορισθεί βάσει προηγούµενου άµεσου, διοικητικού, εκτιµώµενου ή διορθωτικού προσδιορισµού φόρου και µόνο για το ζήτηµα το οποίο αφορούν...».
2.2 Αµοιβαία διοικητική συνδροµή και myDATA
Η διοικητική συνδροµή συνιστά τρόπους συνεργασίας µεταξύ φορολογικών αρχών των κρατών για την ανταλλαγή πληροφοριών, την πρόληψη φοροδιαφυγής και την εφαρµογή συµβάσεων αποφυγής διπλής φορολογίας. Στο πλαίσιο αυτό, σηµαντικό ρόλο παίζουν ευρωπαϊκές οδηγίες όπως η 2011/16/ΕΕ για την ανταλλαγή πληροφοριών σε άµεσους φόρους και η 79/1070/ΕΟΚ για τον Φ.Π.Α.. Οι οδηγίες αυτές θεσπίζουν τυποποιηµένες και υποχρεωτικές πλέον διαδικασίες ανταλλαγής πληροφοριών και ταυτόχρονων ελέγχων, εµποδίζοντας αθέµιτες πρακτικές φορολογικού ανταγωνισµού.
Η συνεργασία επιτυγχάνεται µέσω µηχανισµών όπως η ανταλλαγή πληροφοριών κατόπιν αιτήµατος, η υποχρεωτική αυτόµατη ανταλλαγή, η αυθόρµητη κοινοποίηση πληροφοριών και η διενέργεια ταυτόχρονων ελέγχων µε αντικείµενο πρόσωπα κοινού ενδιαφέροντος. Ο ρόλος του Ο.Ο.Σ.Α. στην παροχή προτύπων που υιοθετούνται παγκοσµίως είναι καθοριστικός. Με την αµοιβαία διοικητική συνδροµή βελτιώνεται η φορολογική δικαιοσύνη, καθώς προλαµβάνονται καταχρήσεις, επιτυγχάνεται διαφάνεια και διασφαλίζεται ίση µεταχείριση των φορολογουµένων διεθνώς.
Στον νέο Κ.Φ.Δ. (Ν. 5104/2024) η έννοια της αµοιβαίας διοικητικής συνδροµής προβλέπεται ρητά και συνδέεται µε το ζήτηµα της παραγραφής. Η δεκαετής παραγραφή ενεργοποιείται όταν νέα στοιχεία περιέρχονται στη φορολογική αρχή µέσω διοικητικής συνδροµής µετά την πενταετία, εφόσον, όµως, το σχετικό αίτηµα είχε υποβληθεί εντός της πενταετίας. Η πλατφόρµα myDATA, ως εργαλείο ψηφιοποίησης των φορολογικών στοιχείων, µετριάζει ορισµένες πρακτικές δυσκολίες, αλλά δεν καταργεί τις υποχρεώσεις φυσικής διαφύλαξης λογιστικών αρχείων και την ανάγκη για αµοιβαία συνδροµή, ιδίως όσον αφορά ιστορικές ή διεθνείς συναλλαγές, που δεν καταγράφονταν πλήρως ή δεν ήταν προσβάσιµες ηλεκτρονικά στο κρίσιµο χρόνο.
2.3 Εγκύκλιοι και διοικητικές οδηγίες (Απόφαση Α.Α.Δ.Ε. Α.1181/2025)
Διοικητικές αποφάσεις όπως η Α.1181/2025 απόφαση της Α.Α.Δ.Ε., µε θέµα «Καθορισµός της διαδικασίας και των δικαιολογητικών Απόδοσης Αριθµού Φορολογικού Μητρώου, Μεταβολής στοιχείων, Εγγραφής/Έναρξης και Μεταβολής επιχειρηµατικής δραστηριότητας, Απενεργοποίησης και Αδρανοποίησης του Αριθµού Φορολογικού Μητρώου και Εκκαθάρισης του µητρώου καθώς και καθορισµός του αρµοδίου οργάνου για την οίκοθεν απόδοση Αριθµού Φορολογικού Μητρώου», ρυθµίζουν διαδικασίες απόδοσης Α.Φ.Μ., υποβολής εντύπου Δ211 για µεταβολές και γενικότερα την επικοινωνία επιχειρήσεων µε τη φορολογική διοίκηση. Οι εγκύκλιοι (προγενέστερη ΠΟΛ. 1006/2014 εγκύκλιος διαταγή) και οι αποφάσεις αυτές έχουν λειτουργική σηµασία, διότι επηρεάζουν το πότε και κατά πόσον η φορολογική αρχή είχε ή µπορούσε να έχει γνώση πραγµατικών περιστατικών (π.χ. µεταβολές εταιρικής σύνθεσης), στοιχείο κρίσιµο για την εφαρµογή της δεκαετούς παραγραφής.
Περαιτέρω, η Α.1085/2026 απόφαση της Α.Α.Δ.Ε., τροποποίησε την Α.1181/2025 και αντικατέστησε το υπόδειγµα του Παραρτήµατος I (Δ211), ώστε να επιτρέπεται η δήλωση αναδροµικών µεταβολών Κ.Α.Δ. µέχρι και 28/02/2026 µέσω της εφαρµογής «Τα Αιτήµατά µου». Η εξέλιξη αυτή καταδεικνύει ότι η φορολογική διοίκηση επιδιώκει συνεχή ενοποίηση των λειτουργικών δεδοµένων της επιχείρησης µε τις ψηφιακές της ροές.
3. Νοµολογία και διοικητική πρακτική: ΣτΕ 665/2025 και ΣτΕ 1730/2024
3.1 ΣτΕ 665/2025
Η απόφαση ΣτΕ 665/2025 αναδεικνύει ως κεντρικό σηµείο την προϋπόθεση ότι, προκειµένου να ενεργοποιηθεί η δεκαετής παραγραφή λόγω «συµπληρωµατικών στοιχείων» που περιέρχονται µέσω αµοιβαίας διοικητικής συνδροµής, η φορολογική αρχή οφείλει να έχει υποβάλει το σχετικό αίτηµα στο εξωτερικό εντός της ισχύουσας πενταετούς προθεσµίας. Στην υπόθεση αυτή προέκυψε ότι υπήρχε µόνο ο χρόνος περιέλευσης των στοιχείων (15/7/2013), αλλά όχι βεβαιότητα ως προς τον χρόνο αποστολής του αιτήµατος προς τις Βρετανικές αρχές. Κατόπιν τούτου, το Δικαστήριο τόνισε ότι σε περίπτωση αποστολής του αιτήµατος µετά τη λήξη της πενταετίας, τα στοιχεία αυτά δεν µπορούν να δικαιολογήσουν την επιµήκυνση της παραγραφής, καθώς η φορολογική αρχή δεν µπορεί να υπαγορεύει τη διάρκεια της παραγραφής µε τις δικές της ενέργειες ή παραλείψεις.
Ειδικά, το Συµβούλιο της Επικρατείας (Τµήµα Β΄) ανέτρεψε την απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών και παρέπεµψε την υπόθεση για νέα κρίση, κρίνοντας επί βασικού ζητήµατος παραγραφής. Η υπόθεση αφορά οριστική πράξη επιβολής προστίµων για την περίοδο 1/1-2/11/2006, συνολικού ύψους 156.988.670,85 € (21 πρόστιµα για έκδοση εικονικών στοιχείων και 37 για λήψη εικονικών στοιχείων). Ο έλεγχος βασίστηκε σε στοιχεία που περιήλθαν στη φορολογική αρχή, µεταξύ άλλων και µέσω αµοιβαίας διοικητικής συνδροµής ευρωπαϊκών αρχών.
Το ΣτΕ υπενθυµίζει ότι η δεκαετής προθεσµία παραγραφής ενεργοποιείται µόνο όταν «συµπληρωµατικά στοιχεία» που λήφθηκαν µέσω αµοιβαίας διοικητικής συνδροµής περιέλθουν στη φορολογική αρχή µετά την πενταετία και πριν τη συµπλήρωση δεκαετίας, υπό την προϋπόθεση ότι το σχετικό αίτηµα προς την αλλοδαπή αρχή υποβλήθηκε εντός της πενταετίας. Στην εξεταζόµενη υπόθεση δεν προκύπτει από τα πρακτικά πότε ακριβώς υποβλήθηκε το αίτηµα προς τις βρετανικές αρχές· µόνο η ηµεροµηνία εισόδου των στοιχείων στην υπηρεσία (15/7/2013) είναι γνωστή. Εφόσον το αίτηµα εστάλη µετά την 31/12/2012, τα βρετανικά στοιχεία δεν µπορούν να στηρίξουν επέκταση της παραγραφής από πενταετή σε δεκαετή - αλλιώς η φορολογική αρχή θα καθόριζε µονοµερώς τη διάρκεια παραγραφής, πλην της αρχής της ασφάλειας δικαίου.
Κατά συνέπεια, το ΣτΕ αναιρεί την απόφαση του εφετείου και παραπέµπει την υπόθεση για να εξακριβωθεί αν το αίτηµα προς τη Μ. Βρετανία απεστάλη εντός της πενταετίας και, επίσης, αν όλα τα επιβληθέντα πρόστιµα απαιτούσαν τα στοιχεία που λήφθηκαν µε τη βρετανική συνδροµή.
Τα βασικά συµπεράσµατα της απόφασης είναι τα εξής:
α) Χρονικός περιορισµός: το αίτηµα προς αλλοδαπή φορολογική αρχή πρέπει να έχει αποσταλεί εντός της πενταετίας.
β) Βάρος απόδειξης: η Διοίκηση φέρει το βάρος απόδειξης της έγκαιρης αποστολής του αιτήµατος.
γ) Αρχή της ασφάλειας δικαίου: η διοίκηση δεν µπορεί, µε τις δικές της καθυστερήσεις, να επαναδιαµορφώνει µονοµερώς τη διάρκεια της παραγραφής.
3.2 ΣτΕ 1730/2024
Η απόφαση ΣτΕ 1730/2024 αποτελεί ένα από τα σηµαντικότερα ορόσηµα της πρόσφατης νοµολογίας περί παραγραφής. Το Δικαστήριο σηµείωσε ότι η δεκαετής παραγραφή (κατ΄ εφαρµογή των διατάξεων του προϊσχύοντος Κ.Φ.Ε. και των αντίστοιχων µεταγενέστερων προβλέψεων) εφαρµόζεται όχι µόνο όταν περιέρχονται συµπληρωµατικά στοιχεία µετά την πενταετία, αλλά και όταν η υποβληθείσα δήλωση αποδεικνύεται ανακριβής. Ωστόσο, το ΣτΕ τόνισε ότι δεν αρκεί η ανακρίβεια καθ΄ εαυτή για να καταστήσει τον κανόνα της πενταετούς παραγραφής άνευ αντικειµένου. Η ανακρίβεια πρέπει να τεκµηριώνεται από συµπληρωµατικά στοιχεία ή να αναδεικνύει αντικειµενική ανακρίβεια της δήλωσης.
Η απόφαση αποσαφηνίζει την έννοια του «συµπληρωµατικού στοιχείου» και αποφεύγει µια αυτοµατοποιηµένη επέκταση της δεκαετίας, όπου αυτό θα καθιστούσε τη δεκαετή παραγραφή κανόνα παρά εξαίρεση.
Στο ίδιο πνεύµα, εκδόθηκαν και νεότερες αποφάσεις ΣτΕ. Ειδικά, η ΣτΕ 1413/2025 επισηµαίνει ότι για εµβάσµατα από την αλλοδαπή η φορολογική αρχή οφείλει να ζητήσει διοικητική συνδροµή εντός πενταετίας, διαφορετικά εφαρµόζεται η πενταετής παραγραφή, ενώ η ΣτΕ 1587/2025 αποδίδει βαρύτητα στο ότι η αρχή όφειλε εντός πενταετίας να συσχετίσει Α.Φ.Μ. µέσω Elenxis και να ερευνήσει την εισφορά κεφαλαίου σε Ν.Ε.Π.Α..
3.3 Η ΔΕΔ 1064/2025 και οι πρακτικές επιπτώσεις
Η απόφαση Δ.Ε.Δ. 1064/2025 (Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών Α.Α.Δ.Ε.) έρχεται να φωτίσει την πρακτική µεταχείριση της διαφύλαξης λογιστικών αρχείων και της χρήσης στοιχείων που προέρχονται από αλλοδαπές αρχές µέσω αµοιβαίας συνδροµής. Η Δ.Ε.Δ. τόνισε θέµατα σχετιζόµενα µε την πρόσβαση σε αρχεία, την ευθύνη διαφύλαξης εγγράφων και την εφαρµογή του νέου ρυθµιστικού πλαισίου.
Συνδυαστικά, µε τις ανωτέρω αποφάσεις, προκύπτει ένα λειτουργικό κανονιστικό πλαίσιο, όπου:
- η διοίκηση πρέπει να αποδεδειγµένα αιτείται πληροφορίες εντός της πενταετίας,
- τα στοιχεία που περιέρχονται µέσω συνδροµής µετά την πενταετία ενεργοποιούν τη δεκαετή παραγραφή µόνον εφόσον το αίτηµα ήταν έγκαιρο,
- οι φορολογούµενοι διατηρούν δικαιώµατα ασφάλειας δικαίου έναντι διοικητικών καθυστερήσεων.
3.4 Διοικητική Συνδροµή αλλοδαπών αρχών και παραγραφή φορολογικών υποθέσεων
Η διοικητική συνδροµή στον φορολογικό τοµέα αποτελεί θεσµό που επιτρέπει τη συνεργασία µεταξύ φορολογικών αρχών διαφορετικών κρατών, µε στόχο την αποτελεσµατικότερη αντιµετώπιση της φοροδιαφυγής, την ανταλλαγή πληροφοριών και την ορθή εφαρµογή των Συµβάσεων Αποφυγής Διπλής Φορολογίας του Εισοδήµατος (Σ.Α.Δ.Φ.Ε.).
Στην Ελλάδα, η διαδικασία αυτή υλοποιείται εντός του πλαισίου της Διαδικασίας Αµοιβαίου Διακανονισµού (Δ.Α.Δ.), που προβλέπεται στο άρθρο 25 της πρότυπης Σύµβασης του Ο.Ο.Σ.Α. και υλοποιείται µε εσωτερικές διατάξεις, όπως του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (άρθρο 35 του Ν.5104/2024) ή της Α.Α.Δ.Ε. (ΠΟΛ.1049/2017 - Ρύθµιση ζητηµάτων σχετικά µε τη Διαδικασία Αµοιβαίου Διακανονισµού σύµφωνα µε τις διµερείς Συµβάσεις για την Αποφυγή της Διπλής Φορολογίας του Εισοδήµατος).
Η Δ.Α.Δ. επιτρέπει στις αρµόδιες ελληνικές φορολογικές αρχές να ζητούν και να λαµβάνουν πληροφορίες από τις αρµόδιες φορολογικές αρχές των συµβαλλόµενων κρατών, ακόµη και αν αυτές αφορούν υποθέσεις που βρίσκονται κοντά στα όρια φορολογικής παραγραφής, ώστε να διασφαλιστεί η έγκαιρη και νόµιµη διαχείριση των υποθέσεων.
Η διοικητική συνδροµή είναι απαραίτητη για τη διασταύρωση στοιχείων που προκύπτουν σε εθνικό και διεθνές επίπεδο, σε περιπτώσεις διπλής φορολογίας, ασυµφωνιών σε φορολογικά δεδοµένα, ή σε υποθέσεις όπου οι πληροφορίες αλλοδαπών αρχών αποτελούν κρίσιµο αποδεικτικό στοιχείο για την τελική φορολογική εκκαθάριση εντός της παραγραφής.
Τα άτοµα ή οι επιχειρήσεις που αντιµετωπίζουν θέµατα διπλής φορολογίας µπορούν να υποβάλουν αίτηµα στη φορολογική αρχή της χώρας διαµονής τους για να ξεκινήσει η διαδικασία αµοιβαίου διακανονισµού. Η ελληνική πλευρά εξετάζει το αίτηµα, συγκεντρώνει τις πληροφορίες και συνεργάζεται µε τις αλλοδαπές αρχές, ακόµη και αν απαιτούνται δεδοµένα που επί της αρχής είναι περιορισµένης κοινοποίησης, τηρώντας πλήρως τις αρχές εµπιστευτικότητας και φορολογικού απορρήτου.
Η Δ.Α.Δ. καλύπτει περιπτώσεις όπου:
- Υφίσταται αµφισβήτηση σχετικά µε τη φορολογική κατοικία, γεγονός που επηρεάζει την παραγραφή,
- υπάρχουν αναντιστοιχίες στα φορολογικά δεδοµένα που παρέχονται από αλλοδαπές αρχές,
- αφορά ζητήµατα διπλής φορολογίας ή µη εφαρµογής των όρων των Σ.Α.Δ.Φ.Ε. και
- προκύπτει διαφορά ως προς το χαρακτηρισµό εισοδηµάτων, την ύπαρξη µόνιµης εγκατάστασης ή την απόδοση κερδών συνδεδεµένων επιχειρήσεων.
Η συνεργασία αυτή µπορεί να παρατείνει τον χρόνο παραγραφής εφόσον συνεπάγεται αναστολή της, αλλά ταυτόχρονα εξασφαλίζει τη σωστή φορολογική µεταχείριση, αποφεύγοντας λάθη ή ανακρίβειες που θα µπορούσαν να επιφέρουν φορολογικές αδικίες.
Οι φορολογούµενοι δεν απαιτείται να έχουν εξαντλήσει οιαδήποτε εσωτερικά µέσα θεραπείας για να αιτηθούν τη Διαδικασία Αµοιβαίου Διακανονισµού Δ.Α.Δ., η οποία είναι ανεξάρτητη και διοικητική διαδικασία. Η άσκηση της Δ.Α.Δ. διέπεται από συγκεκριµένες προθεσµίες (συνήθως 2-3 ετών από την κοινοποίηση της πράξης) και απαιτεί πλήρεις, τεκµηριωµένες αιτήσεις.
Συνοπτικά, η διοικητική συνδροµή σε υποθέσεις παραγραφής απαιτεί:
- Στενή συνεργασία µεταξύ των ελληνικών και αλλοδαπών αρχών,
- ακριβή και εµπεριστατωµένη ανταλλαγή πληροφοριών,
- τήρηση των διατάξεων περί απορρήτου και προστασίας δεδοµένων και
- συντονισµό για την επίτευξη δίκαιου και έγκαιρου αµοιβαίου διακανονισµού.
Αυτή η µεθοδική διαδικασία ενσωµατώνεται πλήρως στο ελληνικό φορολογικό πλαίσιο, υποβοηθώντας την ορθή και σύγχρονη διαχείριση φορολογικών υποθέσεων που υπάγονται σε διεθνείς κανόνες συνδροµής.
Τέλος, η ανταλλαγή των πληροφοριών διέπεται από αυστηρό καθεστώς απορρήτου, προστασίας προσωπικών και φορολογικών δεδοµένων και συµµόρφωσης µε την εθνική και ευρωπαϊκή νοµοθεσία (GDPR).
4. Θεωρητική και πρακτική προσέγγιση
4.1 Ασφάλεια δικαίου και αρχή της εύλογης διοικητικής ενέργειας
Η ισορροπία µεταξύ της ανάγκης του Δηµοσίου για αποτελεσµατικό έλεγχο και της αρχής της ασφάλειας δικαίου είναι νοµικά ευαίσθητη. Οι αποφάσεις που αναλύσαµε εδραιώνουν µια προσέγγιση όπου η ευθύνη της διοίκησης είναι ενεργητική. Πρέπει να αναζητήσει έγκαιρα τα δεδοµένα αλλοδαπών αρχών. Μια παθητική προσέγγιση, που αναµένει απαντήσεις χωρίς έγκαιρη πρωτοβουλία, δεν δικαιολογεί επέκταση της παραγραφής. Το αίτηµα εντός της πενταετίας είναι, εποµένως, θεµελιώδης όρος νοµιµότητας.
4.2 Επιπτώσεις για φορολογούµενους και διοίκηση
Για τους φορολογούµενους, τα παραπάνω συνεπάγονται βελτίωση του επιπέδου προστασίας δικαίου. Μειώνεται ο κίνδυνος αιφνιδιαστικής επιµήκυνσης της παραγραφής λόγω καθυστερήσεων της διοίκησης. Για τη διοίκηση απαιτείται οργανωτική ικανότητα και τεκµηρίωση (πρωτόκολλα αποστολής αιτηµάτων, αρχεία παρακολούθησης υποθέσεων διεθνούς συνδροµής, χρήση myDATA όπου είναι διαθέσιµο). Με άλλα λόγια, οι δικαστικές αποφάσεις δεν αδρανοποιούν την δεκαετή ρύθµιση, αλλά την συνδέουν ρητά µε διοικητική επιµέλεια και αποδεικτικά στοιχεία.
5. Συµπεράσµατα
1. Η πενταετής παραγραφή παραµένει ο γενικός κανόνας του άρθρου 37 του Ν. 5104/2024 και δεν µπορεί να εκτοπιστεί παρά µόνο στις περιπτώσεις που ο ίδιος ο νόµος ορίζει ρητά.
2. Η αµοιβαία διοικητική συνδροµή είναι θεσµός ουσιώδης για τη φορολογική διοίκηση, αλλά η ενεργοποίησή της δεν είναι ουδέτερη χρονικά. Όταν η διοίκηση επιθυµεί να επικαλεστεί µεταγενέστερα ληφθέντα στοιχεία, οφείλει να αποδείξει ότι ενήργησε εντός της πενταετίας.
3. Το myDATA και η ψηφιακή διαχείριση των φορολογικών δεδοµένων βελτιώνουν την ιχνηλασιµότητα και περιορίζουν πρακτικά κενά, αλλά δεν καταργούν τη διασυνοριακή ανάγκη για διοικητική συνδροµή.
4. Η πρόσφατη νοµολογία, ιδίως οι ΣτΕ 1730/2024, 665/2025, 1413/2025 και 1587/2025, συγκλίνει προς µια ενιαία κατεύθυνση: η εξαίρεση της δεκαετούς παραγραφής δεν πρέπει να µετατρέπεται σε εργαλείο κάλυψης της διοικητικής καθυστέρησης.
6. Βιβλιογραφία (ενδεικτική)
1. Ν. 5104/2024, Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας, ιδίως άρθρα 35, 37 και συναφείς διατάξεις.
2. Α.Α.Δ.Ε., «Θέµατα διεθνούς φορολογικού περιεχοµένου» και ενότητα για την Οδηγία 2011/16/ΕΕ, όπως ισχύει.
3. ΣτΕ 665/2025, δηµοσιευµένη περίληψη για την επιµήκυνση της παραγραφής βάσει διαδοχικής διοικητικής συνδροµής.
4. ΑΑΔΕ, Α.1181/15-12-2025 και Α.1085/24-04-2026 (τροποποίηση του υποδείγµατος Δ211).
5. ΣτΕ 1730/2024, δηµοσιευµένη περίληψη για τα συµπληρωµατικά στοιχεία και τη δεκαετή παραγραφή.
6. ΣτΕ 1413/2025 και ΣτΕ 1587/2025, δηµοσιευµένες συνοπτικές αναφορές για παραγραφή, εµβάσµατα από αλλοδαπή και εσωτερική ελεγκτική επιµέλεια.
8. Γ. Δούσκας, Εγχειρίδιο Φορολογικής Παραγραφής, 2021.
9. Ν. Κουκούλης, Δίκαιο και Φορολογία, 2024.
10. Κ. Φινοκαλιώτης, Φορολογικό Δίκαιο, 6η έκδ., Σάκκουλας, 2020.
11. Βικτωρία Κωστούλα, Η ερµηνεία και εφαρµογή των συµβάσεων αποφυγής διπλής φορολογίας, Α.Π.Θ., 2015.
12. Δ. Μελάς, «Το διεθνές καθεστώς των συµβάσεων αποφυγής διπλής φορολογίας στην ελληνική νοµοθεσία», Ε7, 2014.
13. Ε. Χατζηιωακειµίδου, Φορολογικές Συµβάσεις. Η εφαρµογή τους στις προσωπικές εταιρίες, Νοµική Βιβλιοθήκη, 2005.
14. EUR-Lex, Οδηγία 2011/16/ΕΕ, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, και το σχετικό ενωσιακό πλαίσιο διοικητικής συνεργασίας.
Το ομότιτλο άρθρο του κ. Δημήτρη Μελά δημοσιεύθηκε στο τεύχος Ιουνίου του περιοδικού Epsilon7.