Σύμφωνα με την περ. ιδ) του άρθρου 23 του Ν.4172/2013, δεν εκπίπτουν οι δαπάνες που πραγματοποιούνται στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης όπως αυτή ορίζεται στην παρ. 2 του άρθρου 12 του Ν. 4172/2013, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει πραγματοποιηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών πληρωμών.
Δηλαδή, όπως ορίζεται με την παρ. 2 του άρθρου 12 τουΝ.4172/2013:
«2. Για τους σκοπούς του Κ.Φ.Ε., εργασιακή σχέση υφίσταται όταν ένα φυσικό πρόσωπο παρέχει υπηρεσίες:
α) στο πλαίσιο σύμβασης εργασίας, σύμφωνα με το εργατικό δίκαιο,
β) βάσει σύμβασης, προφορικής ή έγγραφης, με την οποία το φυσικό πρόσωπο αποκτά σχέση εξαρτημένης εργασίας με άλλο πρόσωπο, το οποίο έχει το δικαίωμα να ορίζει και να ελέγχει τον τρόπο, το χρόνο και τον τόπο εκτέλεσης των υπηρεσιών,
γ) οι οποίες ρυθμίζονται από τη νομοθεσία περί μισθολογίου και ειδικών μισθολογίων των υπαλλήλων και λειτουργών του Δημοσίου,
δ) ως διευθυντής ή μέλος του Δ.Σ. εταιρείας ή κάθε άλλου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας,
ε) ως δικηγόρος έναντι πάγιας αντιμισθίας για την παροχή νομικών υπηρεσιών,
στ) βάσει έγγραφων συμβάσεων παροχής υπηρεσιών ή συμβάσεων έργου, με φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες τα οποία δεν υπερβαίνουν τα τρία (3) ή, εφόσον υπερβαίνουν τον αριθμό αυτόν, ποσοστό εβδομήντα πέντε τοις εκατό (75%) του ακαθάριστου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα προέρχεται από ένα (1) από τα φυσικά ή νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που λαμβάνουν τις εν λόγω υπηρεσίες και εφόσον δεν έχει την εμπορική ιδιότητα, ούτε διατηρεί επαγγελματική εγκατάσταση που είναι διαφορετική από την κατοικία του. Η διάταξη του προηγούμενου εδαφίου δεν εφαρμόζεται στην περίπτωση που ο φορολογούμενος αποκτά εισόδημα από μισθωτή εργασία, σύμφωνα με μία από τις περιπτώσεις α΄ έως ε΄ του παρόντος άρθρου.».
Παρακάτω παρατίθενται ορισμένες αποφάσεις Δ.Ε.Δ. σχετικά με τις δαπάνες μισθοδοσίας προσωπικού και τις παροχές αυτών.
Δ.Ε.Δ. 3245/2019 ΑΘΗΝΑ: Αμοιβές διαχειριστών χωρίς πρόβλεψη στο καταστατικό
ΕΛΕΓΧΟΣ
Μετά τον διενεργηθέντα έλεγχο φορολογίας εισοδήματος διαπιστώθηκε η ύπαρξη λογιστικών διαφορών ποσού ................ €, στο φορολογικό έτος 2016, ως ακολούθως:
Αμοιβές μελών 41.000,00 €
ΑΠΟΦΑΣΗ Δ.Ε.Δ.
Επειδή από την δαπάνη μισθοδοσίας ύψους 44.000,00 € δεν αναγνωρίστηκε για έκπτωση το ποσό των 41.000,00 € που αφορούσε αμοιβές των εταίρων α).............................. (ημερομηνία αποχώρησης 04/04/2016) το ποσό των 8.000,00 € ήτοι 4 μήνες x 2.000,00 €, β)....................το ποσό των 18.000,00 € ήτοι 12 μήνες x 1.500,00 € και γ)..................το ποσό των 18.000,00 €, ήτοι 12 μήνες x 1.500,00 € καθώς όπως προέκυψε από τα προσκομισθέντα στον έλεγχο στοιχεία, οι αμοιβές δίνονταν περιοδικά με την μισθοδοτική κατάσταση (αναγράφονται οι διαχειριστές ως έμμισθο προσωπικό) ως αμοιβές προσωπικού και όχι ως αμοιβές διαχειριστών, χωρίς μάλιστα να υπάρχει απόφαση καταστατικού γι΄ αυτό κατά τον χρόνο καταβολής τους.
Σύμφωνα με την με ημερομηνία θεώρησης 21/05/2019 έκθεση μερικού φορολογικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος το κενό της μη ύπαρξης όρων στο καταστατικό για την αμοιβή των εταίρων η προσφεύγουσα ήρθε να καλύψει με τροποποίηση του καταστατικού της στις 06/12/2016, προσθέτοντας στο καταστατικό το άρθρο 6Α, στο οποίο προέβλεψε την δυνατότητα αμοιβής των εταίρων συμμορφούμενη έτσι με τις ισχύουσες διατάξεις.
Επομένως το ποσό που αναγνωρίστηκε από τον έλεγχο ως έκπτωση από το ακαθάριστο εισόδημα της ήταν το ποσό των 3.000,00 Ευρώ (1.500,00 € για την......... ..............................και 1.500,00 € για την............................ ...........) το οποίο αντιστοιχούσε στο χρονικό διάστημα από 06/12/2016, οπότε καταχωρήθηκε στο Γ.Ε.ΜΗ. η τροποποίηση του καταστατικού, έως 31/12/2016. Η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι μέσα στο επίμαχο Φορολογικό Έτος συντελέστηκε η σχετική τροποποίηση του Καταστατικού της, με βάση την οποία προβλέφθηκε η καταβολή μισθού στις Διαχειρίστριες (άρθρο 6Α καταστατικού) και ότι οι διαχειρίστριες ....................................... και ........... ......................... δήλωσαν στη Φορολογική Δήλωση του Φορολογικού Έτους 2016 όλα τα ποσά των αμοιβών τους στις αμοιβές μισθωτών υπηρεσιών (18.000,00 ευρώ έκαστη) και πληρώθηκαν όλοι οι αναλογούντες φόροι (παρακρατηθείς Φ.Μ.Υ. 2.029,08 ευρώ, αναλογών Φ.Μ.Υ. 2.059,98 ευρώ, ειδική εισφορά Αλληλεγγύης 130,00 ευρώ) κι επομένως σύννομα καταχώρησε το σύνολο της δαπάνης της διαχειριστικής αμοιβής για όλο το Φορολογικό Έτος 2016.
Επειδή στο αρ. πρωτ.: ΔΕΑΦΑ 1064780 ΕΞ 2015/11.5.2015 «Φορολογική μεταχείριση των αμοιβών που λαμβάνουν εταίροι και διαχειριστές Ε.Π.Ε., Ο.Ε., και Ε.Ε.΄», αναφέρονται τα ακόλουθα:
«Με αφορμή γραπτά και προφορικά ερωτήματα που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:
............................................................................................................
.............................
Ομοίως, οι Ο.Ε. και Ε.Ε. έχουν εκπροσώπους και εταίρους που παρέχουν παρόμοιες υπηρεσίες.
1. Κατόπιν των ανωτέρω, γίνεται δεκτό ότι οι αμοιβές μελών και διαχειριστών Ε.Π.Ε., καθώς και οι αμοιβές εκπροσώπων και εταίρων Ο.Ε. και Ε.Ε. για τις υπηρεσίες που παρέχουν με βάση την ιδιότητά τους αυτή προς τις υπόψη εταιρίες, εξομοιώνονται με τις αμοιβές διευθυντών ή μελών Δ.Σ. εταιρίας ή κάθε άλλου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας. Κατά συνέπεια, αυτές χαρακτηρίζονται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία και φορολογούνται σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 15 του Ν. 4172/2013.
Επειδή σύμφωνα, με την ΠΟΛ. 1113/2-6-2015 εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλους προσωπικής ή αστικής εταιρείας το οποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα και λαμβάνει αμοιβές για υπηρεσίες που απορρέουν από τη συμμετοχή του στην εταιρεία δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπικής ή αστικής εταιρείας.
Επειδή προκειμένου να διασφαλιστεί ότι οι κρινόμενες αμοιβές έχουν τα χαρακτηριστικά της εξηρτημένης εργασίας, δεδομένου ότι πρόκειται για προσωπική εταιρεία και δεν προβλέπεται η ύπαρξη Γενικής Συνέλευσης Μετόχων ή Εταίρων, για τη λήψη των οποιωνδήποτε αμοιβών από τους διαχειριστές - εταίρους που παρέχουν υπηρεσίες στην εταιρεία τους, θα πρέπει να υπάρχει σχετική πρόβλεψη σε κάποιο άρθρο του καταστατικού της εταιρείας. Θα πρέπει δηλαδή να περιλαμβάνεται στο καταστατικό όρος για τα συγκεκριμένα πρόσωπα που αναλαμβάνουν την διαχείριση/εκπροσώπηση της εταιρείας και να προβλέπεται ανώτερο όριο αμοιβής που θα χορηγείται στα πρόσωπα αυτά για τις υπηρεσίες διαχείρισης/εκπροσώπησης της εταιρείας, οι οποίες είναι απαραίτητες για την εύρυθμη και αποτελεσματική λειτουργία της.
Οι παραπάνω όροι του καταστατικού, με τη λεπτομερέστερη δυνατή καταγραφή, μπορούν να λειτουργήσουν για την καλύτερη διάκριση των αρμοδιοτήτων των εταίρων, των σχέσεων των εταίρων με την εταιρεία, αλλά και για το φορολογικό χαρακτηρισμό των εισοδημάτων αυτών σε συνδυασμό με όρο σχετικά με τη διανομή των εταιρικών κερδών.
Επειδή στις 06/12/2016 καταχωρήθηκε στο Γ.Ε.ΜΗ. η με κωδικό αριθμό καταχώρησης.................. τροποποίηση του καταστατικού της προσφεύγουσας, το οποίο αναφέρει στο άρθ. 6Α:
«Κάθε ημερολογιακό έτος, οι εταίροι θα μπορούν με κοινή συμφωνία να αποφασίζουν για την λήψη αμοιβής των διαχειριστών εταίρων της εταιρείας για τις υπηρεσίες που προσφέρουν στην εταιρεία, κατά το τρέχον έτος, με βάση τις εκάστοτε ισχύουσες διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος ή οποιαδήποτε άλλης νομοθετικής ρύθμισης.
Το ποσό της αμοιβής θα καθορίζεται με κοινή συμφωνία των εταίρων πάντα εντός οικονομικών δυνατοτήτων της εταιρείας. Η καταβολή της αμοιβής που ορίζεται παραπάνω, αρχής γενομένης και από το τρέχον έτος, μπορεί να καταβάλλεται εντός του έτους αδιάλειπτα ανά μήνα και όχι αποσπασματικά με κατάθεση σε τραπεζικούς λογαριασμούς εκάστου εταίρου αποκλειόμενης της εικονικότητας με την προϋπόθεση, ότι ανά πάσα στιγμή μπορεί να ανακληθεί με κοινή συμφωνία των εταίρων».
Επειδή η ισχύς του άρθρου 6Α που προστέθηκε στο καταστατικό της προσφεύγουσας δημοσιεύθηκε στο Γ.Ε.ΜΗ. στις 06/12/2016, αρχίζει από την ημερομηνία δημοσίευσης και σε καμία περίπτωση δεν μπορεί να έχει αναδρομική ισχύ έναντι τρίτων και του Δημοσίου.
Επομένως ορθώς ο έλεγχος αναγνώρισε ως έκπτωση από το ακαθάριστο εισόδημα της προσφεύγουσας το ποσό των 3.000,00 € (1.500,00 € για την............ ....................... και 1.500,00 € για την.......................................), το οποίο αντιστοιχεί στο χρονικό διάστημα από 06/12/2016 (όπου καταχωρήθηκε στο Γ.Ε.ΜΗ. η με αριθμό........................ τροποποίηση του καταστατικού) έως 31/12/2016. Ήτοι: 44.000,00 - 3.000,00 = 41.000,00 Λογιστική Διαφορά.
Αποφασίζουμε την απόρριψη της κρινόμενης προσφυγής κατά το μέρος που αφορά την συγκεκριμένη λογιστική διαφορά.
Δ.Ε.Δ. 2225/2020 ΑΘΗΝΑ: Συνδρομές προσωπικού ή εταίρων
Επειδή, από τον λογαριασμό εξόδων 60.03, δαπάνες που αφορούν εγγραφές -ανανεώσεις ετήσιων συνδρομών δικηγόρων εταίρων ή μισθωτών της προσφεύγουσας στο δικηγορικό σύλλογο της Αγγλίας (The Law Society) ή του Πειραιά από τον έλεγχο δεν έγιναν αποδεκτές για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα με την αιτιολογία ότι αποτελούν παροχή σε είδος που προβλέπει η διάταξη του άρθρου 13 του Ν.4172/2013.
Επειδή, στην ΠΟΛ 1219/2014 απόφαση, στις παροχές σε είδος στους εργαζόμενους περιλαμβάνονται και οι δαπάνες για την κάλυψη συνδρομών σε περιοδικά και επιμελητήρια, που δεν αφορούν το αντικείμενο της εργασίας τους.
Επειδή, οι επίδικες πραγματοποιηθείσες δαπάνες αφορούν το αντικείμενο εργασιών της προσφεύγουσας επιχείρησης, εξυπηρετούν λειτουργικές και παραγωγικές ανάγκες της επιχείρησης, συμβάλλουν στην αύξηση της παραγωγικότητάς της και στην ποιότητα των συνθηκών εργασίας, δεν εμπίπτουν στις διατάξεις του άρθρου 23 του Ν.4172/2013 και σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22 του ιδίου νόμου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των φορολογικών ετών 2015,2016 και 2017.
Ποσά που εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα 2015: 9.672,79€, 2016: 6.516,36€, 2017: 5.971,17€.
Δ.Ε.Δ. 2031/2020 ΑΘΗΝΑ: Δαπάνες φορμών εργασίας και γαντιών - Ασφάλιστρα προσωπικού
Επειδή ο προσφεύγων με την παρούσα ενδικοφανή προσφυγή για την ανωτέρω δαπάνη ισχυρίζεται ότι η δαπάνη αυτή αφορά την παραγγελία φορμών εργασίας και γαντιών από την επιχείρηση «................», και ότι πρόκειται για επαγγελματική χρήση καθώς η προμηθεύτρια επιχείρηση ασχολείται μόνο με επαγγελματικές ενδυμασίες και επαγγελματικό εξοπλισμό.
Επειδή επί του ισχυρισμού αυτού ο έλεγχος στην έκθεση απόψεων επί της ενδικοφανούς προσφυγής αναφέρει πως ο ισχυρισμός αυτός πρέπει να απορριφθεί καθώς με το εν λόγω φορολογικό στοιχείο η προσφεύγουσα προμηθεύτηκε 2 παντελόνια και 2 ζεύγη γάντια χωρίς να αποδεικνύεται η επαγγελματική χρήση αυτών.
Επειδή για την επιχειρηματική δραστηριότητα του προσφεύγοντος είναι απαραίτητος ο επαγγελματικός εξοπλισμός και επειδή στην έκθεση μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος δεν περιγράφονται οι λόγοι που ο έλεγχος έκρινε την εν λόγω δαπάνη ως προσωπική καταναλωτική δαπάνη.
Συνεπώς σύμφωνα με τα ανωτέρα συνάγεται ότι στη συγκεκριμένη περίπτωση κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από την επιχειρηματική δραστηριότητα του προσφεύγοντος επιτρέπεται η έκπτωση της ως άνω δαπάνης καθαρής αξίας 58,04€.
ΑΣΦΑΛΙΣΤΡΑ ΠΡΟΣΩΠΙΚΟΥ
Επειδή, σύμφωνα με τις αιτιολογημένες απόψεις του Κ.Ε.ΜΕ.ΕΠ. επί της ενδικοφανούς προσφυγής η προσφεύγουσα εταιρεία προσκόμισε συνημμένα αποδεικτικά στοιχεία για τα καταβληθέντα ασφάλιστρα και ο έλεγχος διαπίστωσε ότι για ορισμένους εργαζομένους της εταιρείας (ως αναφέρονται στον πίνακα που περιλαμβάνεται στις απόψεις), τα ποσά των ασφαλίστρων που ξεπερνούν το όριο των 1.500,00 ευρώ για κάθε άτομο ανέρχεται συνολικά στο ποσό των 4.377,78 ευρώ και επομένως αυτό δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα και όχι το αρχικό ποσό του ελέγχου.
Λογιστική διαφορά βάσει της παρούσας απόφασης για το φορολογικό έτος 2015 ευρώ 4.377,78.
Δ.Ε.Δ. 197/2020 ΘΕΣΣΑΛΟΝΙΚΗ: Περιστασιακή απασχόληση
Επειδή από την εξέταση των στοιχείων του φακέλου της κρινόμενης ενδικοφανούς προσφυγής, διαπιστώνεται ότι η προσφεύγουσα, για την τεκμηρίωση των δαπανών τρίτων, προσκόμισε αντίγραφα τίτλων κτήσης, βάσει των οποίων κατέβαλε στους .............................., μηνιαίες αμοιβές, ύψους 500,00 €, στον καθένα, ήτοι, συνολικές ετήσιες αμοιβές ύψους 6.000,00 €, στον καθένα, για περιστασιακή απασχόλησή τους, ως βοηθοί στο κατάστημα.
Επειδή, η προσκόμιση των συγκεκριμένων παραστατικών δαπανών, δεν αποδεικνύει από μόνη της την πραγματοποίησή τους, ακόμη και αν αυτές θεωρηθούν ως δαπάνες μισθοδοσίας, δεδομένου αφενός, της ελλιπούς περιγραφής της παρεχόμενης υπηρεσίας, και αφετέρου της μη υφιστάμενης εργασιακής σχέσης, κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 12 του Ν. 4172/2013, καθίσταται ανέφικτη κάθε περαιτέρω ελεγκτική επαλήθευση. Με βάση τα ανωτέρω και σε συνδυασμό με το γεγονός ότι η τμηματική ή ολική εξόφληση των δαπανών ύψους 30.000,00 €, δεν πραγματοποιήθηκε με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της προσφεύγουσας και ως εκ τούτου ο προβαλλόμενος ισχυρισμός απορρίπτεται ως αβάσιμος. Κατά τον ίδιο τρόπο, δαπάνες μισθοδοσίας, ύψους 13.200,23 €, που πραγματοποιήθηκαν στο πλαίσιο εργασιακής σχέσης, δεν αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας, καθότι η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έχει διενεργηθεί με τη χρήση ηλεκτρονικού μέσου πληρωμής ή μέσω παρόχου υπηρεσιών.
Δ.Ε.Δ. 1050/2020 ΑΘΗΝΑ: Αποζημίωση αντιπροέδρου εταιρείας
Επειδή, εν προκειμένω δεν αναγνωρίστηκε για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα η καταχωρημένη δαπάνη στον λογαριασμό (60.05.00.10) «Αποζημίωση Απόλυσης Εμμίσθων» αξίας 40.204,99 €, η οποία αφορούσε την αποζημίωση απόλυσης της ..................... ...................., απασχολούμενης με μισθωτή εργασία στην προσφεύγουσα εταιρεία, καθώς ο έλεγχος έκρινε ότι, «..δεν πληρείται το κριτήριο για την έκπτωση των δαπανών, που τίθεται από το άρθρο 22 του Ν. 4172/2013, δηλαδή να πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης και να αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή η οποία δεν κρίνεται κατώτερη ή ανώτερη της αγοραίας και εν προκειμένω της προβλεπόμενης από την εργατική νομοθεσία. Επιπλέον σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 38 του Ν. 4174/2013 η φορολογική διοίκηση δύναται να αγνοεί κάθε τεχνητή διευθέτηση (δηλ. στερείται οικονομικής και εμπορικής ουσίας) που αποβλέπει στην αποφυγή της φορολόγησης και οδηγεί σε φορολογικό πλεονέκτημα. Η συγκεκριμένη πράξη συνίσταται στην αποφυγή της φορολόγησης εκ μέρους της ελεγχόμενης εταιρείας εφόσον αντίκειται και στο πνεύμα και στο σκοπό των φορολογικών διατάξεων».
Επειδή, η προσφεύγουσα εταιρεία ισχυρίζεται ότι το ποσό της επίδικης αποζημίωσης αποτελεί παραγωγική δαπάνη για την επιχείρηση, πληροί τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 του Ν.4172/2013, σύμφωνα δε με αποφάσεις του ΣτΕ (3735/1988, 4118/1997) κρίθηκε ότι γίνονται αποδεκτές περιπτώσεις αποζημίωσης απολύσεως πέραν της νομίμου, το συνολικό ποσό της αποζημίωσης αυτής φορολογήθηκε στο όνομα της δικαιούχου υπαλλήλου (σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος) και περαιτέρω καταβλήθηκε σε αυτήν ως ανταπόδοση για τις υπηρεσίες που προσέφερε στην επιχείρηση. Περαιτέρω ισχυρίζεται ότι η επικαλούμενη από τον έλεγχο εφαρμογή της διάταξης της παραγράφου 1 του άρθρου 38 του Ν. 4174/2013 είναι όχι μόνο αόριστη, αλλά και ατυχής και εσφαλμένη.
Επειδή, λαμβάνοντας υπόψη ότι:
Η υπό κρίση δαπάνη αφορά το ποσό της αποζημίωσης λόγω καταγγελίας σύμβασης (την 22/12/2014) που δόθηκε στην απασχολούμενη μισθωτή ................ ........................ η οποία είναι και αντιπρόεδρος του Δ.Σ. της προσφεύγουσας εταιρείας καθώς και σύζυγος του προέδρου και διευθύνοντα συμβούλου του Δ.Σ. κ. .................... ......................... Το ποσό της αποζημίωσης ήταν το διπλάσιο από το προβλεπόμενο από τις ισχύουσες διατάξεις.
Δεν υπάρχει απόφαση της Γ.Σ. της εταιρείας για την καταβολή αποζημίωσης.
Ο λόγος απόλυσης, ως ισχυρίζεται η προσφεύγουσα, ήταν η διακοπή του κλάδου εμπορίας όπου εργαζόταν η υπάλληλος, ωστόσο δεν προσκομίστηκε ούτε στον έλεγχο ούτε με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, η απόφαση της Γ.Σ. με αυξημένη εκπροσώπηση των μετόχων σύμφωνα με παρ. 2 του άρθρου 24 του καταστατικού της εταιρείας.
Δεν εξηγείται επαρκώς και δεν τεκμηριώνεται ο λόγος για τον οποίο έπρεπε να λάβει μεγαλύτερη της οριζόμενης αποζημίωσης απόλυσης, πέρα από το γεγονός του ότι η ίδια είναι μέλος του Δ.Σ. και σύζυγος του κύριου μετόχου, προέδρου και διευθύνοντα συμβούλου της ελεγχόμενης εταιρείας. Αυτό όμως δεν αρκεί για να χαρακτηριστεί η δαπάνη ως παραγωγική.
Δεν εξηγείται ο λόγος για τον οποίο δεν ζητήθηκε η επιστροφή της καταβληθείσας αποζημίωσης δεδομένου ότι η αποζημίωση απόλυσης καταβάλλεται στον εργαζόμενο με σκοπό να αμβλύνει τις δυσμενείς συνέπειες της απώλειας της θέσεως εργασίας του, γεγονός που δεν υφίσταται στην προκειμένη περίπτωση αφού επαναπροσλήφθηκε την 22/01/2015 στην ίδια θέση που κατείχε.
Ορθώς ο έλεγχος έκρινε ότι πρόκειται για δαπάνη που πραγματοποιήθηκε με σκοπό το όφελος της εταιρείας, το οποίο προκύπτει από την μείωση των κερδών της εταιρείας, με την έκπτωση της δαπάνης από τα ακαθάριστα έσοδά της και χωρίς την υποχρέωση καταβολής εργοδοτικών εισφορών και ο ανωτέρω χειρισμός αποβλέπει στην αποφυγή της φορολόγησης εκ μέρους της προσφεύγουσας εταιρείας.
Επειδή, εν προκειμένω ορθώς ο φορολογικός έλεγχος δεν αποδέχθηκε τον ως άνω χειρισμό και δεν αναγνώρισε προς έκπτωση την ως άνω δαπάνη από τα ακαθάριστα έσοδα του φορολογικού έτους 2014, και οι ισχυρισμοί της προσφεύγουσας περί του αντιθέτου απορρίπτονται ως νόμω και ουσία αβάσιμοι.
Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως αυτές καταγράφονται στην από 24/12/2019 έκθεση μερικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος του Ν.2238/1994 και του Ν.4172/2013 της Δ.Ο.Υ. ......................., επί της οποίας εδράζεται η προσβαλλόμενη πράξη, κρίνονται βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες, η υπό κρίση ενδικοφανής προσφυγή πρέπει να απορριφθεί.
Δ.Ε.Δ. Α 3001/2021: Ασφαλιστικές εισφορές υπολογισθείσες από τον έλεγχο
Επειδή περαιτέρω, με την ΠΟΛ.1219/2018 διευκρινίστηκε ότι «οι ασφαλιστικές εισφορές (κύριας, επικουρικής ασφάλισης και πρόνοιας) εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης υπό τις προϋποθέσεις του άρθρου 22 εφόσον καταβληθούν, δηλαδή κατά τον χρόνο που επιβαρύνουν ταμειακά την επιχείρηση».
Επειδή εν προκειμένω, ο έλεγχος διαπίστωσε ότι η προσφεύγουσα κατέβαλε στο προσωπικό της παροχές σε είδος, για τις οποίες δεν κατέβαλε τις αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές. Ως εκ τούτου, διενήργησε σχετικό υπολογισμό των εισφορών ανά υπάλληλο, όπως φαίνεται στις σελ. 17-18 της οικείας Έκθεσης Ελέγχου, χρησιμοποιώντας συντελεστή που αντιστοιχεί στο σύνολο των εισφορών (εργοδότη και εργαζομένου), ήτοι 43,96% έως και 30/06/2014 και 40,06% από 01/07/2014, με το συνολικό ποσό να ανέρχεται σε 20.611,70 €. Το εν λόγω ποσό ο έλεγχος καταλόγισε ως λογιστική διαφορά.
Επειδή η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι μη ορθώς καταλογίστηκε το ανωτέρω ποσό ως λογιστική διαφορά, δεδομένου ότι οι σχετικές εισφορές δεν καταβλήθηκαν, αλλά και ουδέποτε καταχωρήθηκαν στα βιβλία της ως δαπάνη και συνεπώς δεν επιβάρυναν ισόποσα τα αποτελέσματα της χρήσης.
Επειδή σύμφωνα με τη σχετική νομοθεσία του Ι.Κ.Α.-Ε.Τ.Α.Μ. (βλ. Τόμος Ασφαλιστικός Οδηγός Εργοδότη 2015, σελ. 15), «υπόχρεος για την καταβολή του συνόλου των εισφορών (εργατικών και εργοδοτικών) είναι ο εργοδότης. Κατά την πληρωμή των αποδοχών πρέπει ο εργοδότης να παρακρατεί από τους ασφαλισμένους τις εισφορές που τους βαρύνουν (εργατικές εισφορές). Αν δεν παρακρατήσει τις εισφορές 2 μήνες από την πληρωμή των αποδοχών, χάνει το δικαίωμα της παρακράτησης (παρ. 5 του άρθρου 26 του Α.Ν. 1846/1951). [...]
Οι εισφορές υπολογίζονται επί των πραγματικών ακαθάριστων αποδοχών των εργαζομένων (σε χρήμα και σε είδος). Οι αποδοχές αυτές δεν επιτρέπεται να είναι κατώτερες από τις νόμιμες, δηλ. αυτές που προβλέπονται κάθε φορά από τις κατά κλάδο συλλογικές συμβάσεις εργασίας».
Επειδή με βάση τα στοιχεία του φακέλου της υπόθεσης, η προσφεύγουσα δεν προέβη σε παρακράτηση ασφαλιστικών εισφορών που αντιστοιχούν στους εργαζομένους της. Επειδή παράλληλα, στο σχετικό λογαριασμό 60.02 έχει καταχωρηθεί η αξία των παροχών σε είδος αυτή καθ΄ αυτή, χωρίς να έχουν συνυπολογιστεί οι σχετικές ασφαλιστικές εισφορές.
Επειδή με βάση τα ανωτέρω, κρίνεται ότι σε περίπτωση καταλογισμού εκ μέρους του e-Ε.Φ.Κ.Α. στην προσφεύγουσα του συνόλου των αναλογουσών ασφαλιστικών εισφορών (εργοδότη και εργαζομένων), το εν λόγω ποσό θα πρέπει να καταβληθεί από αυτήν και να αναγνωριστεί ως δαπάνη στα βιβλία της, με την εν λόγω δαπάνη να κρίνεται ως προς την εκπεσιμότητά της κατά το έτος της καταβολής.
Ως εκ τούτου, ο ισχυρισμός της προσφεύγουσας γίνεται αποδεκτός.
Δ.Ε.Δ. Α 1389/2022: Δεν εκπίπτουν ασφαλιστικές εισφορές εργαζομένων ετών 2013 και προηγουμένων οι οποίες βάσει ρυθμίσεων καταβάλλονται σε επόμενα έτη (2014 και μεταγενέστερα)
Σύμφωνα με τα οριζόμενα στις διατάξεις του άρθρου 23 του Ν.4172/2012 και της ΠΟΛ.1113/2015 «οι ασφαλιστικές εισφορές που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ή τυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμενο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν. Ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν στα έτη 2014 και επόμενα, οι οποίες καταβάλλονται εκπρόθεσμα, εκπίπτουν κατά το έτος καταβολής τους ανεξαρτήτως του έτους που αφορούν. Στην έννοια της δαπάνης των ασφαλιστικών εισφορών, που αν δεν έχουν καταβληθεί δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα περιλαμβάνονται τόσο οι εισφορές του εργοδότη, όσο και του εργαζομένου, οι οποίες, ως εμπεριεχόμενες στις αμοιβές του, βαρύνουν τον εργοδότη. Σε περίπτωση που οι εκπρόθεσμες ασφαλιστικές εισφορές ετών 2014 και επομένων έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση, αυτές θα εκπίπτουν κατά το χρόνο καταβολής τους σύμφωνα με την υπόψη ρύθμιση.
Εν προκειμένω οι ασφαλιστικές εισφορές αφορούσαν σε έτη από 2013 και νωρίτερα, συνεπώς σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις δεν δύνανται να εκπεσθούν σε μεταγενέστερο έτος πέρα εκείνου που αφορούν. Κατόπιν των ανωτέρω ορθώς προέκυψε η διαπίστωση του ελέγχου ότι οι μη εκπιπτόμενες δαπάνες του λογαριασμού 60-03, ανά υπό κρίση φορολογικό έτος ήταν:
2015 Μη εκπιπτόμενες ασφαλιστικές εισφορές 142.280,00 και 2016 Μη εκπιπτόμενες ασφαλιστικές εισφορές € 135.417,75 €.
Δ.Ε.Δ. Α 3130/2022: Δαπάνες σίτισης προσωπικού
Δεν αναγνωρίσθηκαν από τον έλεγχο δαπάνες σίτισης προσωπικού ποσού 45.600 ευρώ, καθώς:
i. Αόριστη αιτιολογία δίχως να προσκομίζονται στοιχεία που να αποδεικνύουν το είδος, τα πρόσωπα και την αξία σίτισης εκάστου προσώπου, ώστε να επιβεβαιώνεται ότι αντιστοιχούν σε πραγματικές δαπάνες, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22β΄ του Ν.4172/2013.
ii. Δεν προσκομίσθηκαν τα κατάλληλα δικαιολογητικά που να αποδεικνύουν την πραγματοποίηση της δαπάνης, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 22γ΄ του Ν.4172/2013.
iii. Η δαπάνη δεν θεωρείται ότι πραγματοποιείται προς το συμφέρον της επιχείρησης καθώς δεν συμπεριλήφθηκε στα εισοδήματα από μισθωτή εργασία (Παρακράτηση Φ.Μ.Υ., Καταβολή Εισφορών στο Ι.Κ.Α., λογιστική απεικόνιση σε ξεχωριστό λογαριασμό) ούτε πραγματοποιήθηκε με την αγορά διατακτικών σίτισης μέχρι 6€ (ΠΟΛ.1113/2015) .........................................
Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1113/2-6-2015 Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του Ν.4172/2013: «`Αρθρο 23 "Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες".
.........................................
ιβ) Οι προσωπικές καταναλωτικές δαπάνες. Διευκρινίζεται ότι όποια δαπάνη έχει χαρακτηρισθεί ως παροχή σε είδος με βάση το άρθρο 13 τουΝ.4172/2013 (ΠΟΛ.1219/6-10-2014 εγκύκλιός μας) και φορολογείται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία, θεωρείται ότι πραγματοποιείται προς το συμφέρον της επιχείρησης (περ. α΄ του άρθρου 22) και εκπίπτει ως έξοδο μισθοδοσίας, εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των περ. β΄ και γ΄ του άρθρου 22. Λοιπές δαπάνες που δεν εμπίπτουν στην έννοια των παροχών σε είδος (π.χ. διατακτικές μέχρι 6 ευρώ, παροχές μέχρι 300 ευρώ, χρήση κινητών τηλεφώνων σύμφωνα με την ΠΟΛ.1219/6-10-2014, παραχώρηση εταιρικών οχημάτων για το 70% του κόστους των αναφερομένων στις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 δαπανών, καύσιμα και διόδια εταιρικών οχημάτων, κ.λπ.) εκπίπτουν υπό το πρίσμα των διατάξεων του άρθρου 22.
Τα ίδια ισχύουν και για τα ποσά των περ. α΄ και β΄ της παρ.1 του άρθρου 14 του Ν.4172/2013, αναφορικά με την κάλυψη δαπανών (διαμονής, σίτισης και κίνησης) από την επιχείρηση που καταβάλλουν οι εργαζόμενοι κατά την εκτέλεση της υπηρεσίας τους, τα οποία επίσης εκπίπτουν με τις προϋποθέσεις του άρθρου 22. ...».
.........................................
Επειδή σύμφωνα με την υπό κρίση έκθεση ελέγχου εισοδήματος:
.........................................
3. Δεν προκύπτει ότι πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρο 22 του Κ.Φ.Ε. για δαπάνες σίτισης προσωπικού συνολικού ύψους 45.600,00 € στο φορολογικό έτος 2017 (αόριστη αιτιολογία, δεν προσκομίζονται στοιχεία που να αποδεικνύουν το είδος, τα πρόσωπα και την αξία σίτισης εκάστου προσώπου).
Ως εκ τούτου, συμφώνα με τις ανωτέρω διατάξεις, τα ως άνω ποσά ορθώς δεν αναγνωρίστηκαν προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της προσφεύγουσας για τα υπό κρίση έτη.
Δ.Ε.Δ. Θ 1737/2022: Μη καταχώρηση δαπανών μισθοδοσίας στα βιβλία
Επειδή, με βάση τις διατάξεις του άρθρου 22 του Ν.4172/2013, προκύπτει ότι οι δαπάνες θα πρέπει να έχουν καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία του φορολογικού έτους που αυτές έχουν πραγματοποιηθεί με βάση τα κατάλληλα δικαιολογητικά, ενώ, με βάση τις διατάξεις του Ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.), η έννοια των δικαιολογητικών είναι ευρύτερη των φορολογικών στοιχείων και περιλαμβάνει κάθε πρόσφορο δικαιολογητικό.
Επειδή, κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν παραπάνω, συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δαπάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστικά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανήκουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου 23.
Επειδή, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος περί μη νόμιμης απόρριψης των δαπανών μισθοδοσίας αλυσιτελώς προβάλλεται εν προκειμένω, δεδομένου ότι ο λόγος της απόρριψης, έγκειται στο γεγονός ότι ο προσφεύγων δεν είχε εγγράψει στα λογιστικά του αρχεία (βιβλία) δαπάνες μισθοδοσίας ύψους 11.000,00€ για το φορολογικό έτος 2017 και ύψους 9.000,00€, για το φορολογικό έτος2018, κατ΄ εφαρμογή της περ. γ΄ της παρ. 1 του άρθρου 22 του Ν. 4172/2013 και όχι στη μη εξόφλησή τους με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής.
Το άρθρο αποτελεί μέρος του βιβλίου Εκπιπτόμενες - Μη εκπιπτόμενες δαπάνες επιχειρήσεων - Λογιστικές διαφορές.
Το ομότιτλο άρθρο του κ. Γιώργου Λαζαρίδη δημοσιεύθηκε στο τεύχος Ιουλίου-Αυγούστου 2024 του περιοδικού Epsilon7.