09/04/24 | Αρχική > Αρθρογραφία > Φορολογικά και Επίκαιρα

Απαλλαγή από την υπεραξία μεταβίβασης τίτλων των επιχειρήσεων υπαγόμενων στο άρθρο 48Α του Κ.Φ.Ε.

Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο ΟΚΤΩΒΡΙΟΥ ΝΟΕΜΒΡΙΟΥ 2023 της ΣΟΛ Α.Ε.

www.solcrowe.gr

Απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος η συνολική υπεραξία μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής του άρθρου 48Α Ν. 4172/2013, ανεξαρτήτως της ημερομηνίας της τμηματικής απόκτησής τους, εφόσον μεταξύ των μεταβιβαζόμενων τίτλων υπάρχουν τίτλοι σε ποσοστό 10%, οι οποίοι έχουν διακρατηθεί τουλάχιστον 24 μήνες.


ΕΡΩΤΗΜΑ

Η Ανώνυμη Εταιρεία «Α», η οποία συντάσσει τις οικονομικές της καταστάσεις σύμφωνα με το λογιστικό πλαίσιο των Ε.Λ.Π., είχε στην κατοχή της από το έτος 2012 το 60% των μετοχών της Α.Ε. «Β».Στις 30/11/2021 η Α.Ε. «Α» αγόρασε από τους άλ­λους μετόχους της Α.Ε. «Β» το 40% των μετοχών που κατείχαν και έτσι κατέστη μοναδική μέτοχός της. Στις 31/1/2023 η Α.Ε. «Α» πούλησε το σύνολο των μετοχών που κατείχε στην Α.Ε. «Β» και από την πώληση αυτή προέκυψε υπεραξία ποσού ευρώ 900.000,00.

Βάσει των διατάξεων του άρθρου 48Α του Ν. 4172/2013, η ως άνω υπεραξία απαλλάσσεται στο σύνολο της από το φόρο εισοδήματος ή μόνο για το ποσό που αναλογεί στο ποσοστό συμμετοχής 60%, για το οποίο έχει συμπληρωθεί η διακράτηση των 24 μηνών μέχρι την ημερομηνία μεταβίβασης;


ΓΝΩΜΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ

Η Γνώμη της Φορολογικής Επιτροπής σχετικά με το παραπάνω ερώτημα είναι η εξής:

Στο άρθρο 48Α του Ν. 4172/2013, με θέμα «Απαλλαγή υπό όρους των νομικών προσώπων που είναι φορολογικοί κάτοικοι Ελλάδας από τον φόρο υπεραξίας μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής», ορίζονται τα εξής:

«1. Το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής σε νομικό πρόσω­πο που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας απαλλάσσεται από τον φόρο, εάν το νομικό πρόσωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται πληροί τις ακόλουθες προϋ­ποθέσεις:

α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμού­νται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α' της Οδηγίας 2011/96/Ε.Ε., όπως ισχύει, και

β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους-μέλους της Ε.Ε., σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε., κατ' εφαρμογήν όρων σύμβασης περί αποφυ­γής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και

γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλ­λαγής σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και

δ) το μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο κατέχει ελάχι­στο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού κεφαλαίου ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου, του οποίου οι τίτλοι συμμετοχής μεταβιβάζονται, και

ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες.

2. Τα εισοδήματα αυτά δεν φορολογούνται κατά τη διανομή ή κεφαλαιοποίηση των κερδών αυτών κατά τις διατάξεις του άρθρου 47 παράγραφος 1.

3. Σε περίπτωση μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής, κατά την παράγραφο 1, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.».

Στην ΠΟΛ. 2057/2021, με θέμα «Παροχή οδηγιών για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 48Α του Κ.Φ.Ε., όπως προστέθηκαν με το άρθρο 20 του Ν. 4646/2019, αναφορικά με την απαλλαγή των νομι­κών προσώπων από τον φόρο υπεραξίας κατά τη μεταβίβαση τίτλων συμμετοχής», αναφέρονται τα εξής:

«Αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα:

1. Με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 20 του Ν.4646/2019 (ΦΕΚ Α' 201) προστέθηκε νέο άρθρο 48Α στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε.), με τις διατάξεις του οποίου ορίζεται ότι απαλλάσσονται τα νομικά πρόσωπα κάτοικοι Ελλάδος από το φόρο εισοδήματος επί της υπεραξίας που προκύπτει από τη μεταβίβαση συμμετοχών, εφόσον το νομικό πρό­σωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται πληροί σωρευτικά τις ακόλουθες προϋποθέσεις:

α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμού­νται στο Παράρτημα I Μέρος Α' της Οδηγίας 2011/96/Ε.Ε., όπως ισχύει, και

β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους-μέλους της Ε.Ε., σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε., κατ' εφαρμογήν όρων σύμβασης περί αποφυ­γής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και

γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλ­λαγής σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα I Μέρος Β' της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και

δ) το μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο κατέχει ελάχι­στο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού κεφαλαίου ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου του οποίου οι τίτλοι συμμετοχής μεταβιβάζονται, και

ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες.

Επισημαίνεται ότι οι πιο πάνω προϋποθέσεις, όπως ρητά αναφέρεται στις υπόψη διατάξεις, πρέπει να πληρούνται σωρευτικά κατά το χρόνο που λαμβάνει χώρα η μεταβίβαση τίτλων.

2. Ως προς τη συμπλήρωση του χρόνου διακράτη­σης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής επισημαί­νεται ότι αφετηρία υπολογισμού είναι η ημερομηνία, κατά την οποία αποκτάται (με οποιοδήποτε τρόπο) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής 10%. Διευκρινίζε­ται, επίσης, ότι, σε περίπτωση μετασχηματισμού, με τον οποίο επέρχεται οιονεί καθολική διαδοχή της με­τασχηματιζόμενης εταιρείας, δεν επηρεάζεται η αφε­τηρία του χρόνου διακράτησης (24 μήνες) του ελά­χιστου ποσοστού κατοχής συμμετοχών, όπως είχε τεθεί για τη μετασχηματιζόμενη εταιρεία (βλ. και ΠΟΛ.1185/2018).

(….)

5. Ως μεταβίβαση τίτλων νοείται κάθε πράξη μεταβί­βασης τίτλων, όπως είναι η πώληση, η εισφορά τίτ­λων για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου εταιρείας, η ανταλλαγή τίτλων, η μεταβίβαση τίτλων στο πλαί­σιο και με τους όρους και προϋποθέσεις, ανά περί­πτωση, των άρθρων 31 (μείωση κεφαλαίου) και 161 (διανομή μερίσματος) του Ν. 4548/2018. Επισημαί­νεται ότι, στις πιο πάνω περιπτώσεις που προβλέ­πονται από τον Ν.4548/2018, κρίσιμος χρόνος για την εξέταση των προϋποθέσεων του άρθρου 48Α και τη χορήγηση της απαλλαγής είναι ο χρόνος λή­ψης της σχετικής απόφασης για διανομή μερίσματος σε είδος ή επιστροφή κεφαλαίου σε είδος από το αρμόδιο όργανο, όπως ορίζεται από τις οικείες δια­τάξεις.

6. Με τις διατάξεις της περίπτ. α' της παραγράφου 18 του άρθρου 66 του Ν.4646/2019 ορίζεται, ότι οι διατάξεις του άρθρου 48Α του Κ.Φ.Ε. έχουν εφαρμο­γή για τα εισοδήματα που αποκτώνται από 1/7/2020 και μετά.

(…)

8. Όσον αφορά τον προσδιορισμό του εισοδήματος από τη μεταβίβαση των ως άνω τίτλων, έχουν εφαρ­μογή τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1032/2015 εγκύ­κλιό, καθώς και οι διατάξεις του Ν.4548/2018, που προβλέπουν τη σύνταξη έκθεσης αποτίμησης από δύο ορκωτούς ελεγκτές λογιστές ή ελεγκτική εταιρεία ή, κατά περίπτωση, από δύο ανεξάρτητους πιστο­ποιημένους εκτιμητές.

9. Το ποσό της υπεραξίας που προκύπτει από τη μεταβίβαση συμμετοχών, το οποίο απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος με βάση τις κοινοποι­ούμενες διατάξεις, εφόσον αποκτάται από νομικά πρόσωπα που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, εμφα­νίζεται σε ειδικό λογαριασμό αποθεματικού. Επιση­μαίνεται ότι, το απαλλασσόμενο ποσό εμφανίζεται σε λογαριασμό ειδικού αποθεματικού, ανεξάρτητα από την επάρκεια κερδών ή όχι, και ως εκ τούτου ο χει­ρισμός αυτός ακολουθείται και στις περιπτώσεις που οι επιχειρήσεις παρουσιάζουν ζημιογόνα απο­τελέσματα. Για τα λοιπά νομικά πρόσωπα που τη­ρούν απλογραφικά βιβλία, το απαλλασσόμενο ποσό αφαιρείται από τα καθαρά κέρδη για τον προσδιορι­σμό των φορολογητέων κερδών τους, δίχως να εμ­φανίζεται σε λογαριασμό αποθεματικού.

10. Αν διανεμηθεί ή κεφαλαιοποιηθεί το ως άνω αποθεματικό ή μέρος αυτού δεν έχουν εφαρμογή, κα­τά ρητή διατύπωση των διατάξεων της παρ.2 του άρθρου 48Α, οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 47 του Κ.Φ.Ε., δηλαδή αυτό δεν προστίθεται στα κέρδη της επιχείρησης συναθροιζόμενο με τα λοιπά κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα. Ωστόσο, σε περί­πτωση διανομής του υπόκειται σε παρακράτηση φόρου με συντελεστή 5%, με την επιφύλαξη των διατάξεων της παρ. 1 του άρθρου 63 του Κ.Φ.Ε., καθώς εμπίπτει στην έννοια των μερισμάτων (διανεμομέ­νων κερδών), με βάση τις διατάξεις των άρθρων 36 και 64 του ίδιου νόμου.

11. Περαιτέρω, με τις διατάξεις τις παρ.3 του άρ­θρου 48Α ορίζεται ότι, σε περίπτωση μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής κατά την παράγραφο 1 του άρ­θρου αυτού, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκ­πέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή.(…)».

Στην Ε.2034/2023, με θέμα «Οδηγίες για τη συ­μπλήρωση και την εκκαθάριση της δήλωσης φορο­λογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομι­κών οντοτήτων φορολογικού έτους 2022», αναφέρο­νται τα εξής:

«(….)

12. Στον κωδικό 480 αναγράφεται το ποσό που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής που απαλλάσσεται της φορολογίας ει­σοδήματος, με βάση τις προϋποθέσεις των διατάξε­ων του άρθρου 48Α του Κ.Φ.Ε.. Για την τεκμηρίωση της πλήρωσης των προϋποθέσεων το νομικό πρό­σωπο συμπληρώνει υποχρεωτικά τον Πίνακα 7 (Εφαρμογή των προϋποθέσεων του άρθρου 48Α του Ν. 4172/2013). Ο κωδικός αυτός συμπληρώνεται ανε­ξάρτητα από την κατηγορία των βιβλίων (απλογρα­φικά ή διπλογραφικά) που τηρούν τα νομικά πρό­σωπα ή νομικές οντότητες, προκειμένου για τον προσδιορισμό των φορολογητέων αποτελεσμάτων τους (σχετ. η Ε.2057/2021 εγκύκλιος Α.Α.Δ.Ε.).(…)».

Από τον συνδυασμό των ανωτέρω διατάξεων προκύπτουν τα εξής:

To εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία με­ταβίβασης τίτλων συμμετοχής σε νομικό πρόσωπο, που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο, που είναι φο­ρολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων, εάν το νο­μικό πρόσωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται πληροί τις προϋποθέσεις που αναφέρονται στο άρ­θρο 48 Α του Ν. 4172/2013, οι οποίες είναι οι εξης:

  • το μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο να κατέχει ελά­χιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού κεφαλαίου ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου του οποίου οι τίτλοι συμμετοχής μεταβιβάζονται και
  • το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής να διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες,

για τη συμπλήρωση του χρόνου διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής αφετηρία υπολο­γισμού είναι η ημερομηνία κατά την οποία αποκτάται (με οποιοδήποτε τρόπο) το ελάχιστο ποσοστό συμ­μετοχής 10%.

Στην προκειμένη περίπτωση, για τη συμπλήρωση του χρόνου διακράτησης του ελάχιστου ποσοστού συμμετοχής αφετηρία υπολογισμού είναι το έτος 2012 και επομένως το σύνολο της υπεραξίας απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος και εμφα­νίζεται σε ειδικό λογαριασμό αποθεματικού.

Σε περίπτωση διανομής ή κεφαλαιοποίησης της υπεραξίας, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.1 του άρ­θρου 47 τουΝ.4172/2013, δηλαδή απαλλάσσεται από τον φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων.

Στις περιπτώσεις αυτές, η εταιρεία οφείλει να παρακρατήσει φόρο μερισμά­των 5%, με βάση τις διατάξεις των άρθρων 62 και 64 του Ν. 4172/2013, δεδομένου ότι η σχετική απαλλακτική διάταξη αναφέρεται περιοριστικά στις διατάξεις του άρθρου 47, δηλαδή στην απαλλαγή από τον εταιρικό φόρο εισοδήματος και όχι στην απαλλαγή των μετόχων από φόρο μερίσματος, στους οποίους διανέμονται τα σχετικά ποσά.

Νομοθεσία-Νομολογία

Άρθρα 48Α, 62 και 64 του Ν. 4172/2013

ΠΟΛ. 2057/2021

Ε.2034/2023



comments powered by Disqus
* Παρακαλούμε τα σχόλια να μην είναι σε greeklish. Σχόλια με υβριστικό ή προσβλητικό περιεχόμενο θα διαγράφονται χωρίς προειδοποίηση.
Μεταβίβαση τίτλων, Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος