04/02/21 | Αρχική > Αρθρογραφία > Φορολογικά και Επίκαιρα

Στον υπολογισμό των κερδών EBITDA για την εφαρμογή του άρθρου 49 του Ν. 4172/2013 λαμβάνονται υπόψη τόσο τα λειτουργικά όσο και τα μη λειτουργικά κέρδη και ζημίες

Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο Οκτωβρίου – Νοεμβρίου 2020 της ΣΟΛ Α.Ε.

www.solcrowe.gr

Στον υπολογισμό των κερδών EBITDA για την εφαρμογή του άρθρου 49 του Ν. 4172/2013 λαμβάνονται υπόψη τόσο τα λειτουργικά όσο και τα μη λειτουργικά κέρδη και ζημίες

ΕΡΩΤΗΜΑ

Ανώνυμη εταιρεία που τηρεί τα λογιστικά της βιβλία με βάση τα ΔΛΠ/ΔΠΧΑ εμφανίζει στα αποτελέσματα της και συγκεκριμένα στο λογαριασμό «Κέρδη και ζημίες από διάθεση μη κυκλοφορούντων στοιχείων» σημαντικά ποσά.

Τα κέρδη (ή οι ζημίες) που καταχωρούνται στον λο­γαριασμό αυτό χαρακτηρίζονταν από το προϊσχύον λογιστικό πλαίσιο (Ε.Γ.Λ.Σ.) ως ανόργανα αποτελέ­σματα και δεν λαμβάνονταν υπόψη για τον προσ­διορισμό του λειτουργικού αποτελέσματος.

Ο προβληματισμός έγκειται στο γεγονός πως όταν αναφερόμαστε σε κέρδη EBITDA εννοούμε συνή­θως τα λειτουργικά κέρδη μη περιλαμβάνοντας σε αυτά τα μη λειτουργικά κέρδη ή ζημίες

Επειδή η εταιρεία έχει επιβαρυνθεί με σημαντικά ποσά δαπανών τόκων, τα ερωτήματα που προκύ­πτουν σχετικά με την φορολογία εισοδήματος είναι:

1. Τι ορίζουν οι νέες διατάξεις του άρθρου 49 του Ν. 4172/2013, όπως τροποποιήθηκαν με άρθρο 11 του Ν. 4607/2019 και ισχύουν για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν την 1.1.2019 και μετά;

2. Για τον υπολογισμό των κερδών προ φόρων, τόκων και αποσβέσεων (EBITDA) για τους σκο­πούς εφαρμογής του άρθρου 49 Ν. 4172/2013, θα ληφθούν υπόψη και τα μη λειτουργικά κέρδη και ζημίες;

ΓΝΩΜΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ

Η Γνώμη της Φορολογικής Επιτροπής σχετικά με το παραπάνω ερώτημα σας είναι η εξής:

- Στο άρθρο 49 «Κανόνας περιορισμού των τό­κων» του Ν. 4172/2013 ορίζονται τα εξής:

«1. Το υπερβαίνον κόστος δανεισμού εκπίπτει κατά το φορολογικό έτος στο οποίο προκύπτει και μόνο έως ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) των κερδών προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) του φορολογουμένου.

2. Ο όρος «υπερβαίνον κόστος δανεισμού» σημαίνει το ποσό, κατά το οποίο το εκπεστέο κόστος δανει­σμού ενός φορολογουμένου, υπερβαίνει τα φορολο­γητέα έσοδα από τόκους και άλλα οικονομικώς ισο­δύναμα φορολογητέα έσοδα τα οποία λαμβάνει ο φορολογούμενος, σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο.

Ο όρος «κόστος δανεισμού» περιλαμβάνει δαπάνες για τόκους κάθε μορφής χρέους, άλλες δαπάνες οικονομικά ισοδύναμες με τόκους και έξοδα που προκύπτουν από την άντληση χρηματοδότησης, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ελληνικό δίκαιο, πε­ριλαμβανομένων ενδεικτικά των πληρωμών στο πλαίσιο δανείων με συμμετοχή στο κέρδος, των τεκμαρτών τόκων επί προϊόντων, όπως τα μετατρέ­ψιμα ομόλογα και τα ομόλογα μηδενικού τοκομερι­δίου, των χορηγήσεων στο πλαίσιο εναλλακτικών χρηματοδοτικών ρυθμίσεων, όπως η Ισλαμική χρη­ματοδότηση, του στοιχείου του χρηματοοικονομικού κόστους από χρηματοδοτικά μισθώματα, των κεφα­λαιοποιημένων τόκων που καταχωρίζονται ως αξία στον ισολογισμό του αντίστοιχου περιουσιακού στοιχείου ή της απόσβεσης των κεφαλαιοποιημένων τόκων, των χορηγήσεων που υπολογίζονται με βά­ση την επιστροφή κεφαλαίων στο πλαίσιο των κα­νόνων για τις ενδοομιλικές συναλλαγές κατά περί­πτωση, των πλασματικών τόκων βάσει παραγώγων ή συμφωνιών αντιστάθμισης κινδύνου σχετικά με τον δανεισμό μιας οντότητας, ορισμένων συναλλαγ­ματικών κερδών και ζημιών επί δανείων και προϊό­ντων που συνδέονται με την άντληση χρηματοδότη­σης, των εγγυήσεων για χρηματοδοτικές ρυθμίσεις, των τελών διακανονισμού και συναφών δαπανών που σχετίζονται με τον δανεισμό κεφαλαίων.

3. Τα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) υπολογίζονται προσθέτοντας στο φορο­λογητέο εισόδημα τα ποσά που αντιστοιχούν στο υπερβαίνον κόστος δανεισμού και τις φορολογικές αποσβέσεις, όπως αυτά προκύπτουν μετά τις φο­ρολογικές αναπροσαρμογές που προβλέπονται στον Κ.Φ.Ε.. Το απαλλασσόμενο από φόρους εισό­δημα δεν συνυπολογίζεται στα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) του φορολογου­μένου.

4. Κατά παρέκκλιση της παραγράφου 1, αναγνωρί­ζεται στο φορολογούμενο το δικαίωμα έκπτωσης του υπερβαίνοντος κόστους δανεισμού μέχρι του ποσού των τριών εκατομμυρίων (3.000.000) ευρώ.

5.(…)

6. Το υπερβαίνον κόστος δανεισμού που δεν μπορεί να εκπέσει κατά το τρέχον φορολογικό έτος, με βά­ση τις παραγράφους 1 έως 5 μεταφέρεται χωρίς χρονικό περιορισμό.

(…)».

- Στην εγκύκλιο Ε 2071/2019, με την οποία κοινο­ποιήθηκαν οι νέες διατάξεις του άρθρου 49 του Ν. 4172/2013, με ισχύ από τα φορολογικά έτη που αρχίζουν την 1.1.2019 και μετά, αναφέρονται τα εξής:

«()

Β2. ΑΡΘΡΟ 11 Ν.4607/2019 (Τροποποιήσεις του άρθρου 49 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήμα­τος)

Με τις διατάξεις του άρθρου 11 του νόμου αυτού ενσωματώνεται το άρθρο 4 της Οδηγίας 2016/1164/ΕΕ, με το οποίο αναδιατυπώνεται ο κα­νόνας περιορισμού των τόκων, καθώς και τα σημεία 1, 2 και 5 του άρθρου 2 της Οδηγίας, με τα οποία εισάγονται οι ορισμοί των όρων «κόστος δανει­σμού», «υπερβαίνον κόστος δανεισμού» και «χρη­ματοπιστωτική επιχείρηση», για τις ανάγκες του προαναφερθέντος άρθρου 4. Ειδικότερα, αντικαθί­στανται οι υφιστάμενες διατάξεις του άρθρου 49 του ν.4172/2013 ως εξής

1. Σύμφωνα με την παράγραφο 1 του νέου άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε., το υπερβαίνον κόστος δανεισμού εκπίπτει κατά το φορολογικό έτος στο οποίο προ­κύπτει και μόνο έως ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) των κερδών προ τόκων, φόρων και αποσβέ­σεων (EBITDA) του φορολογουμένου. Όπως ανα­φέρεται και στην αιτιολογική έκθεση, το ως άνω όριο έκπτωσης δαπανών τόκων εφαρμόζεται επί μεμο­νωμένων νομικών προσώπων/οντοτήτων, ανεξάρ­τητα εάν αυτές ανήκουν ή όχι σε όμιλο επιχειρήσε­ων.

2. Περαιτέρω, με το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 2 του άρθρου 49 δίδεται ο ορισμός του υπερβαίνο­ντος κόστους δανεισμού, που σημαίνει το ποσό, κατά το οποίο το εκπεστέο κόστος δανεισμού ενός φορολογουμένου υπερβαίνει τα φορολογητέα έσοδα από τόκους και άλλα οικονομικώς ισοδύναμα φορο­λογητέα έσοδα τα οποία λαμβάνει ο φορολογούμε­νος, σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο. Επίσης, με το δεύτερο εδάφιο της ίδιας παραγράφου δίδεται ο ορισμός του κόστους δανεισμού, στο οποίο, ειδικό­τερα, περιλαμβάνονται δαπάνες για τόκους κάθε μορφής χρέους, άλλες δαπάνες οικονομικά ισοδύ­ναμες με τόκους και έξοδα που προκύπτουν από την άντληση χρηματοδότησης, σύμφωνα με τα ορι­ζόμενα στο ελληνικό δίκαιο, περιλαμβανομένων εν­δεικτικά των πληρωμών στο πλαίσιο δανείων με συμμετοχή στο κέρδος, των τεκμαρτών τόκων επί προϊόντων, όπως τα μετατρέψιμα ομόλογα και τα ομόλογα μηδενικού τοκομεριδίου, των χορηγήσεων στο πλαίσιο εναλλακτικών χρηματοδοτικών ρυθμί­σεων, όπως η Ισλαμική χρηματοδότηση, του στοι­χείου του χρηματοοικονομικού κόστους από χρημα­τοδοτικά μισθώματα, των κεφαλαιοποιημένων τό­κων που καταχωρίζονται ως αξία στον ισολογισμό του αντίστοιχου περιουσιακού στοιχείου ή της από­σβεσης των κεφαλαιοποιημένων τόκων, των χορη­γήσεων που υπολογίζονται με βάση την επιστροφή κεφαλαίων στο πλαίσιο των κανόνων για τις ενδο­ομιλικές συναλλαγές κατά περίπτωση, των πλασμα­τικών τόκων βάσει παραγώγων ή συμφωνιών αντι­στάθμισης κινδύνου σχετικά με τον δανεισμό μιας οντότητας, ορισμένων συναλλαγματικών κερδών και ζημιών επί δανείων και προϊόντων που συνδέονται με την άντληση χρηματοδότησης, των εγγυήσεων για χρηματοδοτικές ρυθμίσεις, των τελών διακανο­νισμού και συναφών δαπανών που σχετίζονται με τον δανεισμό κεφαλαίων. Όπως αναφέρεται και στην αιτιολογική έκθεση, ως «ενδοομιλικές συναλ­λαγές» νοείται ο όρος «μεταβιβαστική τιμολόγηση» που χρησιμοποιείται στις διατάξεις της Οδηγίας.

3. Με την παράγραφο 3 του άρθρου 49 του ν. 4172/2013 ορίζεται ο τρόπος υπολογισμού των κερ­δών προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA), τα οποία υπολογίζονται προσθέτοντας στο φορο­λογητέο εισόδημα τα ποσά που αντιστοιχούν στο υπερβαίνον κόστος δανεισμού και τις φο­ρολογικές αποσβέσεις, όπως αυτά προκύπτουν μετά τις φορολογικές αναπροσαρμογές που προ­βλέπονται στον Κ.Φ.Ε., ενώ δεν συνυπολογίζεται σε αυτά το απαλλασσόμενο από φόρους εισόδημα του φορολογουμένου.

4. Με την παράγραφο 4 του άρθρου 49 ορίζεται ότι κατά παρέκκλιση της παραγράφου 1, αναγνωρίζεται στον φορολογούμενο το δικαίωμα έκπτωσης του υπερβαίνοντος κόστους δανεισμού μέχρι του ποσού των τριών εκατομμυρίων (3.000.000) ευρώ. Όπως αναφέρεται και στην αιτιολογική έκθεση, το ως άνω όριο εφαρμόζεται εξίσου σε επίπεδο μεμονωμένων νομικών προσώπων/οντοτήτων και ειδικά για τις περιπτώσεις που το υπερβαίνον κόστος δανεισμού δεν ξεπερνά το όριο, ο φορολογούμενος δικαιούται την πλήρη έκπτωση των δαπανών τόκων.

5.(…)

6. Περαιτέρω, με βάση την παρ. 6 του ίδιου άρθρου, το υπερβαίνον κόστος δανεισμού που δεν μπορεί να εκπέσει κατά το τρέχον φορολογικό έτος, με βάση τις παραγράφους 1 έως 5 μεταφέρεται χωρίς χρονι­κό περιορισμό.

Όπως αναφέρεται και στην αιτιολογική έκθεση, το προς μεταφορά ποσό εκπίπτει στο πρώτο φορολο­γικό έτος στο οποίο το υπερβαίνον κόστος δανει­σμού του νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας υπολείπεται του οριζόμενου ποσοστού επί του EBITDA και μέχρι το ποσό αυτού (του 30% του EBITDA), ενώ τυχόν υπόλοιπα συνεχίζουν να μετα­φέρονται σε επόμενα έτη με τον ίδιο τρόπο μέχρι την πλήρη απόσβεσή τους.

(…).».

- Στην Αιτιολογική έκθεση επί του άρθρου αυτού αναφέρονται και τα εξής:

«Παράλληλα, καθορίζεται ως όριο της πλήρους έκ­πτωσης τόκων το ποσό των 3.000.000 ευρώ, το οποίο εφαρμόζεται σε επίπεδο μεμονωμένης οντό­τητας, λαμβανομένων υπόψη και των συναλλαγών της με εταιρείες του ίδιου ομίλου. Συγκεκριμένα, όταν το υπερβαίνον κόστος δανεισμού αντιστοιχεί σε ποσό μεγαλύτερο του προαναφερόμενου ορίου, εκπίπτει το μεγαλύτερο ποσό μεταξύ του ορίου και του 30% του EBITDA, ενώ στις περιπτώσεις που το υπερβαίνον κόστος δανεισμού είναι μέχρι 3.000.000 ευρώ, αυτό εκπίπτει στο σύνολό του

Από τις παραπάνω διατάξεις προκύπτει ότι:

  • Το όριο των 3.000.000 ευρώ που εκπίπτει στο σύνολο του αναφέρεται στο υπερβαίνον κόστος δανεισμού που έχει επιβαρυνθεί η εταιρεία.

  • Σε κάθε περίπτωση, δηλαδή ακόμα και εάν το υπερβαίνον κόστος δανεισμού ξεπερνάει το 30% του EBITDA, παρέχεται δικαίωμα πλήρους έκ­πτωσης του υπερβαίνοντος κόστους δανεισμού μέχρι του ποσού των 3.000.000 ευρώ.

  • Περαιτέρω, το υπερβαίνον κόστος δανεισμού που δεν μπορεί να εκπέσει κατά το τρέχον φο­ρολογικό έτος, μεταφέρεται χωρίς χρονικό πε­ριορισμό σε επόμενα έτη, μέχρι την πλήρη από­σβεσή του.

  • (Στην Ε. 2065 30.4.2020 αναφέρεται ότι στον κωδικό 477 αναγράφεται η δαπάνη τόκων προη­γούμενων ετών που μεταφέρεται για έκπτωση στο τρέχον φορολογικό έτος, με βάση τις διατά­ξεις της παρ.6 του άρθρου 49 του Ν.4172/2013).

  • Ως «υπερβαίνον κόστος δανεισμού» ορίζεται η διαφορά των φορολογητέων εσόδων από τόκους και άλλα οικονομικώς ισοδύναμα φορολογητέα έσοδα από το εκπεστέο κόστος δανεισμού.

  • Στο «κόστος δανεισμού» περιλαμβάνονται δα­πάνες για τόκους κάθε μορφής χρέους, άλλες δαπάνες οικονομικά ισοδύναμες με τόκους και έξοδα που προκύπτουν από την άντληση χρημα­τοδότησης, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ελλη­νικό δίκαιο.

  • Ο τρόπος υπολογισμού του EBITDA, για τους σκοπούς εφαρμογής του άρθρου 49 του Ν. 4172/2013 ορίζεται στην παράγραφο 3 του ίδιου άρθρου και νόμου και διαφέρει από τον τρόπο υπολογισμού που συναντάται στη βιβλιογραφία και χρησιμοποιείται στην πράξη από τους οικο­νομικούς αναλυτές. Υπολογίζεται δε, προσθέτο­ντας στο φορολογητέο εισόδημα (όπως αυτό προκύπτει μετά τις φορολογικές αναπροσαρμο­γές που προβλέπονται στον Κ.Φ.Ε. και χωρίς να συνυπολογίζονται τα απαλλασσόμενα από φό­ρους εισοδήματα) τα ποσά που αντιστοιχούν στο υπερβαίνον κόστος δανεισμού και τις φορο­λογικές αποσβέσεις.

Επομένως για τον υπολογισμό του EBITDA του ερωτήματος σας θα ληφθούν υπόψη τόσο τα λει­τουργικά όσο και τα μη λειτουργικά κέρδη και ζημίες.

Νομοθεσία – Νομολογία

Άρθρο 49 του Ν. 4172/2013

Ε.2071/2019



comments powered by Disqus
* Παρακαλούμε τα σχόλια να μην είναι σε greeklish. Σχόλια με υβριστικό ή προσβλητικό περιεχόμενο θα διαγράφονται χωρίς προειδοποίηση.
τόκοι, EBITDA, Κέρδη, λειτουργικά έξοδα, Δανεισμός