Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο Μαρτίου - Απριλίου 2020 της ΣΟΛ Α.Ε.
www.solcrowe.gr
Δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ που αναλογεί, σε όσες δαπάνες διαμόρφωσης μισθωμένων ακίνητων είναι άρρηκτα συνδεμένες με το κτίριο και η διάρκεια της σύμβασης μίσθωσης είναι μικρότερη των 9 ετών (30.3.2020)
ΕΡΩΤΗΜΑ
Ημεδαπή ανώνυμη εταιρεία λιανικής πώλησης, έχει υπογράψει εμπορική σύμβαση συνεργασίας προμήθειας των εμπορευόμενων ειδών. Στην σύμβαση αυτή, περιλαμβάνεται ως όρος, πως η διάρκεια της μίσθωσης των καταστημάτων από τα οποία θα γίνεται η διάθεση των συγκεκριμένων ειδών, δεν θα υπερβαίνει τα πέντε έτη. Η ημεδαπή ανώνυμη εταιρεία εντός της χρήσης 2020 πραγματοποίησε δαπάνες διαμόρφωσης στα εν λόγω καταστήματα, που αφορούν σε κατασκευές άρρηκτα συνδεμένες με το κτίριο που έχουν τοποθετηθεί και δεν μπορούν να αποχωρισθούν χωρίς να υποστούν σημαντική βλάβη, για τις οποίες εξέπεσε τον αντίστοιχο Φ.Π.Α.
Έχει το δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α. των παραπάνω διαμορφώσεων;
ΓΝΩΜΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΗΣ
Η Γνώμη της Φορολογικής Επιτροπής σχετικά με το παραπάνω ερώτημα είναι η εξής:
- Στην παραγρ 1 του άρθρου 30 του Ν 2859/2000 Κώδικας ΦΠΑ ορίζεται ότι::
«Ο υποκείμενος δικαιούται να εκπέσει, από το φόρο που αναλογεί στις ενεργούμενες από αυτόν πράξεις παράδοσης αγαθών, παροχής υπηρεσιών και ενδοκοινοτικής απόκτησης αγαθών, το φόρο με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών που έγιναν σε αυτόν και η εισαγωγή αγαθών, που πραγματοποιήθηκε από αυτόν, καθώς και το φόρο που οφείλεται για τις ενδοκοινοτικές αποκτήσεις αγαθών που πραγματοποιήθηκαν από αυτόν.
Η έκπτωση αυτή παρέχεται κατά το μέρος που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο.
Ειδικά για τα ακίνητα που έχουν υπαχθεί σε καθεστώς αναστολής της παραγράφου 4α του άρθρου 6, το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών, που προσδιορίζεται σύμφωνα με την παράγραφο 7 του άρθρου 31, αναστέλλεται καθ’ όλη τη διάρκεια της περιόδου της παραγράφου 4α του άρθρου 6.
Ειδικά, για τα αγαθά επένδυσης, το δικαίωμα έκπτωσης κρίνεται οριστικά κατά το χρόνο έναρξης χρησιμοποίησης των αγαθών αυτών.
Στην περίπτωση που αγαθά επένδυσης χρησιμοποιούνται, τόσο για τους σκοπούς των δραστηριοτήτων του υποκειμένου στο φόρο, όσο και για ιδιωτική χρήση του ίδιου ή του προσωπικού του, ή, γενικότερα για σκοπούς άλλους από της επιχείρησης, ο Φ.Π.Α. που βαρύνει τις δαπάνες που συνδέονται με τα επενδυτικά αυτά αγαθά εκπίπτει μόνο κατ' αναλογία του ποσοστού της χρησιμοποίησής τους για τους σκοπούς των δραστηριοτήτων της επιχείρησης.
Οι μεταβολές στην αναλογία χρήσης των αγαθών επένδυσης που αναφέρονται στο προηγούμενο εδάφιο λαμβάνονται υπόψη υπό τους όρους που προβλέπονται στα άρθρα 31 και 33.».
- Στο άρθρο 33 Ν. 2859/2000 «Διακανονισμός εκπτώσεων» ορίζεται ότι:
«(…)
2. Ειδικά για τα αγαθά επένδυσης, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησης τους. Ο διακανονισμός ενεργείται κάθε έτος για το ένα πέμπτο (1/5) του φόρου που επιβάρυνε το αγαθό, ανάλογα με τις μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης.
(….)
4. Ως αγαθά επένδυσης, για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, θεωρούνται:
α) Τα ενσώματα αγαθά, που ανήκουν κατά κυριότητα στην επιχείρηση και τίθενται από αυτή σε διαρκή εκμετάλλευση, καθώς και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σε αυτήν, αλλά έχει, βάσει οποιασδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού, για χρονικό διάστημα τουλάχιστον εννέα χρόνων. Αν κατά τη διάρκεια του πενταετούς διακανονισμού λήξει η χρήση του ακινήτου, στο οποίο κατασκευάστηκαν τα ανωτέρω κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός κατά τις διατάξεις της προηγούμενης παραγράφου 3. Στην αξία των αγαθών επένδυσης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες επισκευής και συντήρησης.
Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται και εκείνα που εκμεταλλεύονται, σύμφωνα με το σκοπό τους, οι εταιρείες του άρθρου 2 του Ν.1665/1986 (ΦΕΚ 194Α'),
Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται επίσης και οι δαπάνες που καταβάλλει η επιχείρηση, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ν. 2773/1999, όπως ισχύει, για την κατασκευή μη ιδιόκτητου δικτύου σύνδεσης του σταθμού αυτοπαραγωγής ή ανεξάρτητης παραγωγής μέχρι το δίκτυο της Δ.Ε.Η. Α.Ε. ή του Δ.Ε.Σ.Μ.Η.Ε. Α.Ε..
β) τα δικαιώματα χρησιμοποίησης διπλωμάτων ευρεσιτεχνίας, σχεδίου, υποδείγματος, εμπορικού ή βιομηχανικού σήματος και άλλων παρόμοιων, εφόσον εξυπηρετούν περισσότερες από μία χρήσεις.».
-Στην ΠΟΛ. 1006/14.1.92, με την οποία δόθηκαν διευκρινίσεις για το δικαίωμα έκπτωσης ή επιστροφής του ΦΠΑ, που βαρύνει τα ακίνητα ή άλλου είδους κατασκευές, που κατασκευάζονται από μία επιχείρηση σε ακίνητο, που ανήκει κατά κυριότητα σε τρίτους, αλλά έχει παραχωρηθεί σ' αυτήν η χρήση του, μεταξύ άλλων, αναφέρονται και τα εξής:
«Με αφορμή ερωτήματα που υποβλήθηκαν στην Υπηρεσία μας, σχετικά με το πιο πάνω θέμα, διευκρινίζονται τα εξής:
Όπως είναι γνωστό, με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 24 του Ν. 1882/1990 (ΦΕΚ 43Α) αντικαταστάθηκαν και συμπληρώθηκαν οι διατάξεις της περίπτ. α΄ της παραγ. 4 του άρθρου 26 του Ν. 1642/1986 περί ΦΠΑ. Σύμφωνα με τις διατάξεις αυτές θεωρούνται ως επενδυτικά αγαθά, εκτός των άλλων και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση, που ενεργεί φορολογητέες ή αφορολόγητες πράξεις με δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών της, σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σ' αυτήν, πλην όμως έχει τη χρήση του ακινήτου αυτού με οποιαδήποτε έννομη σχέση (μίσθωση, παραχώρηση της χρήσης, χρησικτησία κ.τ.λ.) για χρονικό διάστημα τουλάχιστο εννέα (9) χρόνων.».
Λαμβάνοντας υπόψη τα ανωτέρω αναφερόμενα συνδυαστικά, και ιδιαίτερα την παράγραφο 4 του άρθρου 33 του Ν 2859/2000, στην οποία ορίζεται η έννοια των αγαθών επένδυσης, που ισχύει για την εφαρμογή των διατάξεων του κώδικα Φ.Π.Α. και εφόσον είναι η πρώτη υπογραφείσα σύμβαση μίσθωσης, συνάγεται ότι η εταιρεία:
α) Έχει δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α., που αναλογεί, σε όσες από τις δαπάνες διαμόρφωσης πραγματοποιούνται στα μισθωμένα ακίνητα, και υπό την προϋπόθεση ότι χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο, έχουν τα χαρακτηριστικά κατασκευής τέτοιας, που δεν είναι άρρηκτα συνδεμένη με το κτίριο, δηλαδή έχουν τοποθετηθεί και μπορούν να αποχωρισθούν χωρίς να υποστούν σημαντική βλάβη, ή το κόστος αποξήλωσης τους δεν είναι δυσανάλογα μεγάλο, σε σχέση με το κόστος απόκτησης τους, έστω και εάν η διάρκεια μίσθωσης του ακινήτου που έχουν τοποθετηθεί είναι μικρότερη των εννέα (9) ετών.
β) Δεν έχει δικαίωμα έκπτωσης του Φ.Π.Α., που αναλογεί, σε όσες από τις δαπάνες που διενεργήθηκαν αφορούν σε κατασκευές, που είναι άρρηκτα συνδεμένες με το κτίριο που έχουν τοποθετηθεί και δεν μπορούν να αποχωρισθούν χωρίς να υποστούν σημαντική βλάβη και ταυτόχρονα η διάρκεια μίσθωσης του ακινήτου είναι μικρότερη των εννέα (9) ετών.
Νομοθεσία-Νομολογία
Ν. 2859/2000 άρθρο 30 & 33
ΠΟΛ.1094/7.5.1992
ΠΟΛ.1006/14.1.1992