Επενδυτικά ακίνητα - Αλλαγή μεθόδου αποτίμησης από ιστορικό κόστος σε εύλογες αξίες

Αναδημοσίευση από το Ενημερωτικό Δελτίο Οκτωβρίου 2019 της ΣΟΛ Α.Ε.

www.solcrowe.gr

Επενδυτικά ακίνητα - Αλλαγή μεθόδου αποτίμησης από ιστορικό κόστος σε εύλογες αξίες – Δυνατότητα διανομής της ωφέλειας που προκύπτει από την αλλαγή της μεθόδου αποτίμησης

ΕΡΩΤΗΜΑ

Ανώνυμη Εταιρεία υιοθέτησε για πρώτη φορά τα ΔΠΧΠ (IFRS) το 2007 για την σύνταξη και δημοσί­ευση των οικονομικών της καταστάσεων. Η βασική δραστηριότητα της εταιρείας είναι η εκμετάλλευση ιδιόκτητων ακινήτων και στις οικονομικές καταστά­σεις τα ακίνητα αυτά απεικονίζονται στο κονδύλι «Επενδύσεις σε Ακίνητα».

Με ημερομηνία μετάβασης στα ΔΠΧΠ την 31.12.2007 διενήργησε αποτίμηση για τον υπολογι­σμό της εύλογης αξίας των ακινήτων της (τεκμαιρό­μενο κόστος) και η υπεραξία € 11 εκατομμύρια κα­ταχωρήθηκε στο υπόλοιπο κερδών εις νέο.

Επειδή ως μεταγενέστερη αποτίμηση επέλεξε το κόστος (και όχι την εύλογη αξία), διενεργούσε απο­σβέσεις ετησίως και ήλεγχε για τυχόν απομείωση τη λογιστική αξία.

Ιστορικά διενήργησε απομείωση ως ακολούθως:

το 2010 απομείωση € - 13,4 εκατομμύρια (επιβάρυ­νε τα αποτελέσματα χρήσης 2010)

το 2013 μερική αναστροφή απομείωσης € 2 εκατομ­μύρια (ωφέλησε τα αποτελέσματα χρήσης 2013)

και το 2016 μερική αναστροφή απομείωσης € 0,3 εκατομμύρια (ωφέλησε τα αποτελέσματα χρήσης 2016)

Άρα κατά την 31.12.2016 η συνολική απομείωση σωρευτικά ανέρχεται σε 11 εκατομμύρια.

Κατά την 31.12.2018 η εταιρεία αποφάσισε να αλ­λάξει λογιστική αρχή και να αποτιμά τις επενδύσεις σε ακίνητα πλέον στην εύλογη αξία τους. Από την εκτίμηση προκύπτει αύξηση της λογιστικής αξίας κατά 5 εκατομμύρια στην χρήση 2016 και 5 εκατομ­μύρια στην χρήση 2017. Στην χρήση 2018 η αύξηση της λογιστικής αξίας είναι 0,2 εκατομμύρια.

Εφαρμόζοντας τα ΔΛΠ8, ΔΛΠ40 και ΔΛΠ16 η εται­ρεία είναι υποχρεωμένη να συντάξει νέο αναθεωρη­μένο Ισολογισμό κατά την 01.01.2017 και να συντά­ξει νέο αναθεωρημένο Ισολογισμό και Αποτελέσμα­τα Χρήσης για την χρήση 2017 τα οποία θα είναι και τα συγκριτικά της 31.12.2018.

ΕΡΩΤΗΜΑ:

1. Το αποθεματικό που προκύπτει από την αποτί­μηση σε εύλογη αξία των ακινήτων κατά την 01.01.2017 θα απεικονίζεται στις οικονομικές κα­ταστάσεις στο κονδύλι «Αποθεματικά» ή στο «Αποτέλεσμα εις νέον» ;

2. Το ανωτέρω αποθεματικό είναι διανεμόμενο ή πρέπει να γίνει ειδική αναφορά στα notes περί μη διανομής ;

3. Το αποθεματικό αυτό θα μεταβάλλεται ή θα πα­ραμένει σταθερό στις επόμενες από την αλλαγή της λογιστικής αρχής χρήσεις ; (γνωρίζουμε ότι κάθε μεταβολή στην λογιστική αξία προερχόμενη από αποτίμηση στην εύλογη αξία καταχωρείται απ’ ευθείας στα αποτελέσματα χρήσης).

ΓΝΩΜΗ ΤΕΧΝΙΚΟΥ ΓΡΑΦΕΙΟΥ

Σύμφωνα με την παράγραφο 14 του Δ.Λ.Π 8 "Λογι­στικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμή­σεων και λάθη": "η οικονομική οντότητα θα αλλάζει μία λογιστική πολιτική μόνον εφόσον η μεταβολή: α) απαιτείται από τα Δ.Π.Χ.Α. ή β) καταλήγει σε οι­κονομικές καταστάσεις που παρέχουν αξιόπιστη και περισσότερο σχετική πληροφόρηση για τις επιδρά­σεις των συναλλαγών, άλλα γεγονότα ή περιστάσεις στην οικονομική θέση, χρηματοοικονομική επίδοση ή τις ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας".

Η αλλαγή της λογιστικής αρχής για την αποτίμηση των επενδυτικών ακινήτων από την μέθοδο του κό­στους στην μέθοδο της εύλογης αξίας είναι προτει­νόμενη από τα Δ.Π.Χ.Π. καθώς στην παράγραφο 31 του ΔΛΠ 40 "Επενδυτικά ακίνητα" αναφέρονται τα κάτωθι: " Το Δ.Λ.Π. 8 Λογιστικές Πολιτικές, Μετα­βολές των Λογιστικών Εκτιμήσεων και Λάθη ορίζει ότι: μια οικειοθελής αλλαγή στην λογιστική πολιτική θα γίνει μόνο αν η μεταβολή έχει ως αποτέλεσμα οικονομικές καταστάσεις που παρέχουν αξιόπιστη και πλέον σχετική πληροφόρηση αναφορικά με τις επιδράσεις των συναλλαγών, των λοιπών γεγονότων και συνθηκών που αφορούν στην οικονομική θέση, την χρηματοοικονομική επίδοση ή τις ταμιακές ροές. Είναι μάλλον απίθανο ότι μια αλλαγή από τη μέθοδο της εύλογης αξίας στη μέθοδο του κόστους θα έχει ως αποτέλεσμα μια πιο σχετική παρουσίαση".

Η αλλαγή της λογιστικής αρχής, δεδομένου ότι δεν μπορεί να θεωρηθεί ανέφικτο να προσδιοριστούν οι εύλογες αξίες των προηγούμενων ετών, θα εφαρ­μοστεί αναδρομικά σύμφωνα με την παράγραφο 19 στοιχείο α) ή β) του ΔΛΠ 8. Η οικονομική οντότητα θα προσαρμόσει το υπόλοιπο έναρξης κάθε επηρε­αζόμενου στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων για την παλαιότερη από τις παρουσιαζόμενες περιόδους και των άλλων συγκριτικών ποσών για κάθε προγενέ­στερη περίοδο που παρουσιάζεται ως αν η νέα λο­γιστική αρχή ήταν ανέκαθεν σε χρήση.

Συνεπώς, όπως αναφέρεται και στην παράγραφο 26 του ΔΛΠ 8, όταν η οικονομική οντότητα εφαρμόζει νέα λογιστική αρχή αναδρομικά, εφαρμόζει τη νέα λογιστική αρχή στη συγκριτική πληροφόρηση. Το ποσό της προκύπτουσας διόρθωσης, που σχετίζεται με περιόδους προγενέστερες εκείνων που παρου­σιάζονται στις οικονομικές καταστάσεις, φέρεται σε διόρθωση του υπολοίπου έναρξης κάθε στοιχείου της καθαρής θέσης της παλαιότερης από τις πα­ρουσιαζόμενες περιόδους και συνήθως γίνεται προ­σαρμογή των κερδών εις νέον. Κατά τη γνώμη μας, η καταχώριση της διαφοράς που θα προκύψει από την αλλαγή λογιστικής αρχής, δεν θα πρέπει να κα­ταχωρηθεί σε λογαριασμό αποθεματικού αλλά σε υπολογαριασμό των αποτελεσμάτων εις νέο.

Σχετικό με τη διανομή των κερδών που θα προκύ­ψουν από την αποτίμηση των επενδυτικών ακινή­των σε αξίες άνω του αρχικού κόστους κτήσης που αναφέρετε στο ερώτημά σας είναι το άρθρο 159 "Προϋποθέσεις και περιορισμός διανομής ποσών" του Ν.4548/2018. Πιο συγκεκριμένα, στην παρά­γραφο 2 προβλέπεται ότι "Το ποσό που διανέμεται στους μετόχους δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό των αποτελεσμάτων της τελευταίας χρήσης που έχει λήξει, προσαυξημένο με τα κέρδη, τα οποία προέρ­χονται από προηγούμενες χρήσεις και δεν έχουν διατεθεί, και τα αποθεματικά για τα οποία επιτρέπεται και αποφασίστηκε από τη γενική συνέλευση η διανο­μή τους, και μειωμένο: (α) κατά το ποσό των πιστω­τικών κονδυλίων της κατάστασης αποτελεσμάτων, που δεν αποτελούν πραγματοποιημένα κέρδη, (β) κατά το ποσό των ζημιών προηγούμενων χρήσεων και (γ) κατά τα ποσά που επιβάλλεται να διατεθούν για το σχηματισμό αποθεματικών, σύμφωνα με το νόμο και το καταστατικό".

Λαμβάνοντας υπόψη ότι ο νόμος αναφέρεται σε κονδύλια της κατάστασης αποτελεσμάτων χρήσης και ότι στην κατάσταση αποτελεσμάτων χρήσης, σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Π., τα κέρδη και ζημιές από επενδυτικά ακίνητα παρουσιάζονται σε μία γραμμή, ετησίως στον προαναφερόμενο υπολογαριασμό των κερδών εις νέο θα καταχωρίζονται τα κέρδη ή ζημιές από αποτίμηση, τα οποία σωρευτικά θα περιορί­ζουν το ποσό που δύναται να διανεμηθεί στους με­τόχους ακόμα και στην περίπτωση που ο υπολογα­ριασμός αυτός καταλείπει χρεωστικό υπόλοιπο.

Το κέρδος ή η ζημία που ανακύπτει από μια μετα­βολή στην εύλογη αξία της επένδυσης σε ακίνητα θα συμπεριλαμβάνεται, όπως ορίζεται από την παρά­γραφο 35 του Δ.Λ.Π 40, "στο καθαρό κέρδος ή ζη­μία για την περίοδο στην οποία προκύπτει".