1. Φορολογία εισοδήματος ΑΜΚΕ

1.1. Οι αστικές εταιρείες κερδοσκοπικού ή µη χαρακτήρα του άρθρου 741 ΑΚ, καθίστανται ως υποκείμενα του φόρου εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, ανεξάρτητα αν έχουν σκοπό κερδοσκοπικό ή µη κερδοσκοπικό. Τα πρόσωπα αυτά, αποτελούν υποκείμενα του φόρου και υπάγονται σε φορολογία για τα εισοδήματά τους που προκύπτουν είτε στη Ελλάδα είτε στην αλλοδαπή (ΠΟΛ 1044/2015).    Οι αστικές  µη κερδοσκοπικές εταιρείες, υπόκεινται σε φόρο  µόνο για το εισόδημα που προέρχεται από επιχειρηματική δραστηριότητα (π.χ. τέλεση δημόσιων θεαμάτων, έκδοση εφημερίδων, προβολή κινηματογραφικών ταινιών, ενοίκια, τόκοι καταθέσεων, κ.λπ.).    Βασικό χαρακτηριστικό των Αστικών Εταιρειών είναι η μη διανομή κερδών στους εταίρους κατά το τέλος της χρήσης. Τα κέρδη πρέπει να επανεπενδύονται στην εταιρεία, με στόχο την προαγωγή των στόχων της, οι οποίοι καθορίζονται στο καταστατικό της.

Αντίθετα, οι συνδρομές και εγγραφές των  µελών, καθώς και οι χορηγίες ή δωρεές προς αυτές, επειδή αποτελούν εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα, δηλαδή στερούνται τα εννοιολογικά γνωρίσματα του εισοδήματος, δεν εμπίπτουν στην έννοια των ακαθάριστων εσόδων για να φορολογηθούν. Επίσης, τα ποσά των χορηγιών που τους παρέχονται για την τέλεση δραστηριοτήτων που εκτελούνται από τους υπόψη φορείς,  μειώνουν το κόστος αυτών (ΠΟΛ 1059/2015). 

 

Στις αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρίες δεν εξετάζεται αν τα έσοδα (πλην δωρεών, συνδρομών, εγγραφές μελών που αναφέρθηκαν, χορηγιών κλπ) πραγματοποιούνται κατά τη επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους, όπως σχετικώς σημειώνεται στην περίπτωση γ΄ του άρθρου 45 του ΚΦΕ για τα λοιπά νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα (σωματεία, συλλόγους, ιδρύματα κλπ). Οι αστικές μη κερδοσκοπικές αποτελούν διακριτά πρόσωπα της περ. ε΄ του άρθρου 45 του ΚΦΕ.

Αντίθετα με τα παραπάνω, οι επιχορηγήσεις και επιδοτήσεις που λαμβάνουν οι αστικές μη κερδοσκοπικές εταιρίες από το δημόσιο με σκοπό την οικονομική τους ενίσχυση προσαυξάνουν το ακαθάριστο εισόδημα και κατ΄ επέκταση τα καθαρά τους κέρδη.  

 

1.2. Προσδιορισμός φορολογητέου εισοδήματος. Σχετικά με τον προσδιορισμό του φορολογητέου αποτελέσματος των αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών και δεδο­μένου ότι οι εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα που αποκτούν οι εταιρείες αυτές (π.χ. συνδρομές και εγγραφές των μελών, χορηγίες ή δωρεές προς τις εταιρείες, κ.λπ.) δεν εμπίπτουν στην έννοια των ακαθάριστων εσόδων και επομένως δεν φορολογούνται. Με την εγκύκλιο ΠΟΛ 1070/2016 έχει διευκρινισθεί ότι,  τα ποσά αυτά αναγράφονται στον κωδικό 471 «Έσοδα αστικών μη κερδοσκοπικών εταιρειών μη υποκείμενα σε φόρο» με ταυτόχρονη συμπλήρωση του κωδικού 2021 της «Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης» με βάση τις αντίστοιχες δαπάνες που αφορούν στα πιο πάνω ποσά, προκειμένου τελικά να προσδιοριστεί το φορολογητέο εισόδημά τους (σχετ. ΠΟΛ.1113/2015 και  έγγρ. 1089508/29-6-2015).

 

1.3. Έκπτωση δαπανών. Κατά τον προσδιορισμό του εισοδήματος των πιο πάνω νομικών προσώπων και όσον αφορά στις δαπάνες που αυτά πραγματοποιούν, γίνεται διάκριση ανάλογα με το αν αυτές αφορούν στην επιχειρηματική τους δραστηριότητα ή στην επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους. Το μέρος εκείνων των δαπανών που αφορούν σε επιχειρηματική δραστηριότητα εκπίπτει προκειμένου για τον προσδιορισμό του εισοδήματος αυτού, με την επιφύλαξη των άρθρων 22 και 23. Αντίθετα, δεν εκπίπτουν δαπάνες που αφορούν έσοδα που πραγματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους.  Οι κοινές δαπάνες που τυχόν υπάρχουν επιμερίζονται κατά την αναλογία των αντίστοιχων εσόδων. Όπως ήδη αναφέρθηκε οι δαπάνες που αφορούν τα αφορολόγητα έσοδα (μη υποκείμενα στο φόρο), αναγράφονται στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης και στον κωδικό 2021, όπου και μεταφέρονται στον κωδικό 455 «Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες»  από την κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης.

 

1.4. Σύνοψη φορολογικής αντιμετώπισης

α. Αναφέρεστε σε αστική μη κερδοσκοπική εταιρία με αντικείμενο την παροχή   συμβουλών γεωργικών εκμεταλλεύσεων και διοργάνωση επιμορφωτικών σεμιναρίων για την ελαιοκομία. Η ΑΜΚΕ πραγματοποίησε επιμορφωτικό σεμινάριο   το οποίο παρακολούθησαν όχι μόνο μέλη της Α.Μ.Κ.Ε αλλά και τρίτοι ενδιαφερόμενοι. Για την ενίσχυση της συγκεκριμένης δραστηριότητας, έλαβε χορηγίες από τρίτους. Τα έσοδα από χορηγίες καταρχήν αποτελούν εισροές κεφαλαιουχικού χαρακτήρα, στερούνται τα εννοιολογικά γνωρίσματα του εισοδήματος και δεν εμπίπτουν στην έννοια των ακαθάριστων εσόδων για να φορολογηθούν. Τα ποσά των χορηγιών που τους παρέχονται για την τέλεση δραστηριοτήτων που εκτελούνται από τους υπόψη φορείς, μειώνουν το κόστος αυτών. Μάλιστα, η σχετική διάταξη δεν κάνει διάκριση του σκοπού των χορηγιών και της ιδιότητας του προσώπου που τις παρέχει.

Αν όμως για τις χορηγίες υποκρύπτεται συστηματική και συνεχής διαφημιστική παροχή, εμφανώς έχουν εμπορικό χαρακτήρα και υπόκειται κατά τις φορολογικές διατάξεις σε φόρο εισοδήματος.  

 

β. Για την έκπτωση των ποσών αυτών (υποτροφίες) από τα ακαθάριστα έσοδα (των επιχειρήσεων),  δεν μας είναι γνωστή Διοικητική θέση, με εξαίρεση την εγκύκλιο  1134898/2016 η οποία αναφέρεται στην έκπτωση των παροχών κοινωνικού χαρακτήρα καθόσον αποτελούν εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες. Σύμφωνα με την εγκύκλιο αυτή, οι κοινωνικού χαρακτήρα παροχές που δίνουν οι επιχειρήσεις σε εργαζομένους τους ή σε συγγενικά αυτών πρόσωπα (π.χ. ως δώρα λόγω γάμου αυτών ή των τέκνων τους ή λόγω γέννησης παιδιού, καθώς και τα βοηθήματα σε οικογένεια θανόντος εργαζομένου) αποτελούν εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις. Επομένως, οι σχετικές δαπάνες θεωρείται ότι πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης (άρθρο 22 περ. α΄) και εκπίπτουν ως έξοδα μισθοδοσίας, εφόσον πληρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις του άρθρου 22 του Ν.4172/2013 (εγκ. 1134898/16-9-2016).  Η εγκύκλιος συνδέει την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα με το χαρακτηρισμό των ποσών αυτών ως εξόδων μισθοδοσίας, καθόσον τα ποσά αυτά αποτελούν εισόδημα μισθωτών υπηρεσιών για τους λήπτες και κατ΄ επέκταση για την επιχείρηση εκπίπτουν ως δαπάνη μισθοδοσίας (ΠΟΛ 1113/2015, 1219/2014).

Τα ποσά που δίνει η επιχείρηση  δεν αποτελούν εισόδημα και θεωρούμε ότι  δεν μπορεί να εξεταστούν υπό το πρίσμα της εγκ. 1134898/2016.

 

Ωστόσο, σε σχέση με την ΑΜΚΕ εάν η πρακτική υποτροφιών προβλέπεται στους καταστατικούς σκοπούς, η άποψή μας είναι ότι αποτελούν μειωτικό στοιχείο του πλεονάσματος των χορηγιών που λαμβάνει η ΑΜΚΕ.

 

2. Σε σχέση με την έκπτωση των υποτροφιών από ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα, οι υποτροφίες δεν μπορεί να εξεταστούν υπό το πρίσμα της εγκ. 1134898/2016, ενώ πρέπει πραγματοποιείται προς το συμφέρον της επιχειρηματικής της δράσης ή στο πλαίσιο της συνήθους πρακτικής της.

Επιπλέον, διατηρούμε επιφύλαξη για τη δυνατότητα έκπτωσης τέτοιων ποσών καθόσον δεν μπορεί να ενταχθεί στο πλαίσιο δράσης εταιρικής κοινωνικής ευθύνης, όπως αυτή εξειδικεύεται με την Ε.2107/2021 και θα προτείναμε να θέσετε εγγράφως το σχετικό θέμα στην αρμόδια Δ./νση των κεντρικών υπηρεσιών της ΑΑΔΕ.