Το έγγραφο προστέθηκε επιτυχώς!

Το έγγραφο προστέθηκε επιτυχώς στα αγαπημένα σας! Μπορείτε να το δείτε κάνοντας click εδώ.

Το έγγραφο υπάρχει ήδη!

Το έγγραφο υπάρχει ήδη στα αγαπημένα σας. Μπορείτε να το δείτε κάνοντας click εδώ.

Σφάλμα

Η εισαγωγή δεν μπορεί να ολοκληρωθεί.

Αποθήκευση σχολίου

Το σχόλιο σας αποθηκεύτηκε με επιτυχία!

Ανανέωση σχολίου

Το σχόλιο σας ανανεώθηκε με επιτυχία!

Αποστολή email

Το email σας στάλθηκε επιτυχώς!

Τραπεζα Φορολογικής Ενημέρωσης από την Epsilon Net
Φόρτωση...

ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ

Αθήνα 11 Δεκεμβρίου 1987

ΥΠΗΡΕΣΙΑ ΦΠΑ

Αρ.Πρωτ.: Α 13794/4353

ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΦΠΑ

ΠΟΛ. 347

ΓΡΑΦ. ΝΟΜΟΘ. ΠΡΟΣ/ΓΗΣ

ΘΕΜΑ:

Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης ιβ΄ της παραγρ. 1 του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986.

Με αφορμή τα προβλήματα που δημιουργήθηκαν στην πρακτική εφαρμογή του ΦΠΑ και τα ερωτήματα που υποβλήθηκαν στην Υπηρεσία μας, σχετικά με την έννοια της διάταξης της παραγράφου 1 περίπτ. ιβ΄ του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986 «για την εφαρμογή του φόρου προστιθέμενης αξίας και άλλες διατάξεις» (ΦΕΚ 125 τ.Α΄), σας δίνουμε τις πιο κάτω οδηγίες για τη σωστή και ομοιόμορφη εφαρμογή της:

Ι. ΓΕΝΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ

Σύμφωνα με τη διάταξη της παραγράφου 1 περίπτ. ιβ΄ του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986 απαλλάσσεται από το φόρο προστιθέμενης αξίας (ΦΠΑ) «η παροχή υπηρεσιών από συγγραφείς, καλλιτέχνες και ερμηνευτές έργων τέχνης, εκτός από αυτές που παρέχονται απευθείας στο κοινό».

Για την ορθή εφαρμογή της πιο πάνω διάταξης, είναι αναγκαίο να διευκρινιστεί η έννοια των όρων που αναφέρονται σ΄ αυτή.

1. Έννοια του όρου «καλλιτέχνης»

Κατά την επιστήμη, αλλά και την κοινή αντίληψη, καλλιτέχνης είναι όποιος καλλιεργεί, όποιος ασκεί κάποια από τις καλές τέχνες.

Ο καλλιτέχνης δεν πρέπει να συγχέεται με τον απλό τεχνίτη, γιατί ο πρώτος ως δημιουργική δύναμη του έργου του, εκτός από την ικανότητά του, δηλαδή εκτός από τη δεξιοτεχνία των χεριών του κ.τ.λ., χρησιμοποιεί και τη φαντασία του, την προσωπική του ευαισθησία και έμπνευση, καθώς και την αισθητική και καλλιτεχνική συγκίνησή του, στοιχεία δηλαδή που κάνουν το έργο του να διαφέρει αισθητά από κάθε άλλο ανάλογο.

Η έννοια των καλών τεχνών δεν είναι επιστημονικά προσδιορισμένη, όπως όμως μας πληροφόρησε η αρμόδια Διεύθυνση Καλών Τεχνών του Υπουργείου Πολιτισμού με το έγγραφό της 21284/1239/15.7.1987, καλές τέχνες είναι ο ειδικός κύκλος καλλιτεχνικών εκδηλώσεων και δημιουργίας που παραδοσιακά περιλαμβάνει τη μουσική, τη ζωγραφική, τη γλυπτική, τη χαρακτική και την όρχηση (χορός). Επίσης ως καλές τέχνες θεωρούνται και το θέατρο, ο κινηματογράφος, η διακοσμητική, η αρχιτεκτονική κ.ά.

2. Έννοια του όρου «ερμηνευτής έργων τέχνης»

Ως ερμηνευτής έργων τέχνης χαρακτηρίζεται το πρόσωπο εκείνο που με διάφορους εκφραστικούς τρόπους που χρησιμοποιεί ερμηνεύει ένα έργο τέχνης. Για καλύτερη κατανόηση του όρου αναφέρουμε μερικά παραδείγματα: Ο τραγουδιστής που ερμηνεύει μια μουσική δημιουργία (σύνθεση) είναι ερμηνευτής έργου τέχνης. Το ίδιο και ο κιθαριστής ή ο πιανίστας κλπ. που εκτελούν μια μουσική σύνθεση. Ερμηνευτές έργων τέχνης είναι επίσης και οι μονωδοί και χορωδοί του λυρικού θεάτρου (υψίφωνες, μεσόφωνες, τενόροι, βαρύτονοι κ.τ.λ.) που ερμηνεύουν έργα κλασικής μουσικής (όπερα ή οπερέτα). Τέλος και ο χορευτής που ερμηνεύει μια χορευτική σύνθεση είναι ερμηνευτής έργου τέχνης.

Ύστερα από τα πιο πάνω, μπορούμε να αναφέρουμε ενδεικτικά ορισμένα επαγγέλματα, η άσκηση των οποίων προσδίδει στα πρόσωπα την ιδιότητα του καλλιτέχνη και του ερμηνευτή έργων τέχνης, όπως: ζωγράφοι, γλύπτες, χαράκτες, σκηνοθέτες θεάτρου, κινηματογράφου και τηλεόρασης, σκηνογράφοι, ενδυματολόγοι, ηθοποιοί, χορογράφοι, χορευτές, μουσικοί συνθέτες, μουσικοί εκτελεστές, τραγουδιστές, κατ΄ επάγγελμα μονωδοί και χορωδοί του λυρικού θεάτρου, κεραμιστές της λεγόμενης καλλιτεχνικής κεραμικής, διακοσμητές που είναι εικαστικοί (ζωγράφοι, γλύπτες, χαράκτες) κ.τ.λ.

Σύμφωνα με το άρθρο 5 του Ν. 1218/1981 «περί επιμελητηρίου Εικαστικών Τεχνών Ελλάδος» (ΦΕΚ 289/2-10-1981 τ.Α΄), διακοσμητές είναι «εκείνοι οι οποίοι μορφοποιούν έργα τους εις ποικίλας τεχνικάς και υλικά του κύκλου των εικαστικών τεχνών, είτε αυτοτελή, είτε εν συναφεία με την αρχιτεκτονική ή τον χώρο (ως τοιχογραφίας, γλυπτικάς συνθέσεις επί κτισμάτων, ψηφιδωτά, σκηνικά κ.λ.π.).

Διευκρινίζουμε εδώ ότι, σύμφωνα και με τα όσα αναφέρουμε πιο πάνω, ως καλλιτέχνες χαρακτηρίζονται εκείνοι μόνο από τους διακοσμητές που είναι γραμμένοι ως μέλη του Επιμελητηρίου Εικαστικών Τεχνών Ελλάδος (Τμήμα διακοσμητικής) ή διαθέτουν τα προσόντα να εγγραφούν μέλη του Επιμελητηρίου αυτού. Οι απλοί διακοσμητές π.χ. βιτρινών ή εσωτερικών χώρων που δεν είναι εικαστικοί (ζωγράφοι, γλύπτες, χαράκτες) δεν μπορούν να χαρακτηριστούν ως καλλιτέχνες.

Υπενθυμίζουμε ότι η πιο πάνω αρίθμηση των επαγγελμάτων του καλλιτέχνη και του ερμηνευτή έργων τέχνης είναι εντελώς ενδεικτική. Με βάση τα όσα αναφέρουμε στις προηγούμενες παραγράφους 1 και 2 μπορείτε να δίνετε λύση στα προβλήματα που τυχόν θα σας δημιουργεί η εφαρμογή της ερμηνευόμενης διάταξης, σε ό,τι αφορά το χαρακτηρισμό κάποιου προσώπου ως καλλιτέχνη ή ερμηνευτή έργων τέχνης. Αν παρά ταύτα για κάποιο θέμα σας δημιουργούνται αμφιβολίες, μπορείτε να απευθύνεστε στην Υπηρεσία μας για την παροχή οδηγιών.

3. Τα νομικά πρόσωπα δεν είναι καλλιτέχνες

Επισημαίνουμε ιδιαίτερα ότι η παροχή από νομικά πρόσωπα υπηρεσιών όμοιων με αυτές που παρέχουν τα φυσικά πρόσωπα - καλλιτέχνες ή οι ερμηνευτές έργων τέχνης δεν μπορεί να προσδώσει σ΄ αυτά την ιδιότητα του καλλιτέχνη ή του εκτελεστή έργων τέχνης. Έτσι, τα νομικά πρόσωπα οποιασδήποτε μορφής, δηλαδή δημοσίου ή ιδιωτικού δικαίου, δεν μπορούν να είναι καλλιτέχνες ή εκτελεστές έργων τέχνης και δεν έχει γι΄ αυτά εφαρμογή η διάταξη του άρθρου 18 παράγρ. 1 περίπτ. ιβ΄. Συνεπώς τα νομικά πρόσωπα που παρέχουν υπηρεσίες όμοιες με αυτές του φυσικού προσώπου καλλιτέχνη και ερμηνευτή έργων τέχνης, υπάγονται στο ΦΠΑ με το συντελεστή που προβλέπεται για την παρεχόμενη υπηρεσία.

Παραδείγματα:

α) Ομόρρυθμη εταιρεία ηθοποιών που δίνει για λογαριασμό της παραστάσεις με εισιτήριο (δημόσιο θέαμα) δεν είναι καλλιτέχνης και θα υπαχθεί στο ΦΠΑ με συντελεστή 3%. (Δηλ. 6% μειωμένος κατά 50%, βάσει των διατάξεων της παραγρ. 5 σε συνδυασμό με αυτές της παραγρ. 15 του Παραστήματος ΙΙ/Β΄).

β) Εταιρεία τραγουδιστών παρέχει τις υπηρεσίες της σε κέντρο διασκέδασης με αμοιβή. Για την εταιρεία αυτή δεν έχει εφαρμογή η εν λόγω διάταξη του άρθρου 18 του ν. 1642/1986 και συνεπώς η αμοιβή της θα υπαχθεί στο ΦΠΑ με συντελεστή 6% (Βλ. παράγρ. 4 του Παραρτήματος ΙΙ/Β΄).

Υπενθυμίζουμε ότι, όπως έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση του Υπουργείου μας, η διάταξη της παραγράφου 4 του Παραρτήματος ΙΙ/Β΄ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ του Ν. 1642/1986 για το χαμηλό συντελεστή 6%, έχει εφαρμογή ανεξάρτητα αν οι υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελμάτων παρέχονται από φυσικά ή νομικά πρόσωπα (Βλ. διαταγή μας Π. 3136/2517/14-4-1987 ΠΟΛ. 150).

4. Έννοια του όρου «παροχή υπηρεσιών απευθείας στο κοινό»

Για την ορθή εφαρμογή της ερμηνευόμενης διάταξης βασική σημασία έχει να γνωρίζουμε κάθε φορά αν ο καλλιτέχνης ή ο ερμηνευτής των έργων τέχνης παρέχει τις υπηρεσίες του απευθείας στο κοινό, οπότε θα υπάγεται στο ΦΠΑ ή αντίθετα θα απαλλάσσεται από το ΦΠΑ, αν οι υπηρεσίες του δεν παρέχονται απευθείας στο κοινό.

Για την εφαρμογή λοιπόν της διάταξης της παραγράφου 1 περίπτ. ιβ΄ του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986, ως υπηρεσίες που παρέχονται απευθείας στο κοινό (δηλαδή φορολογητέες) θεωρούνται εκείνες τις οποίες ο λήπτης δέχεται ως τελικός καταναλωτής, δηλαδή οι υπηρεσίες τις οποίες ο λήπτης δε χρησιμοποιεί για την περαιτέρω ενέργεια κάποιας φορολογητέας ή μη δραστηριότητας (παροχής υπηρεσίας ή παράδοσης αγαθού).

Παραδείγματα φορολογητέων υπηρεσιών

α) Τραγουδιστής οργανώνει συναυλία μόνος του για λογαριασμό του και εισπράττει ο ίδιος το δικαίωμα εισόδου (εισιτήριο) ως αμοιβή του. Στην περίπτωση αυτή ο τραγουδιστής παρέχει τις υπηρεσίες του απευθείας στο κοινό και συνεπώς θα υπαχθεί στο ΦΠΑ.

β) Κιθαρωδός προσφέρει τις υπηρεσίες του (κιθάρα και τραγούδι) στο σπίτι ιδιώτη όπου καλείται με την ευκαιρία γιορτής του τελευταίου. Στην περίπτωση αυτή οι υπηρεσίες του καλλιτέχνη υπάγονται στο ΦΠΑ γιατί παρέχονται απευθείας στο κοινό (ο ιδιώτης είναι τελευταίος καταναλωτής).

γ) Ζωγράφος αναλαμβάνει τη συντήρηση πινάκων κάποιου ιδιώτη ή Δήμου ή γλύπτης αναλαμβάνει τη συντήρηση ανδριάντων και άλλων γλυπτών. Η υπηρεσία τωνκαλλιτεχνών αυτών θεωρείται ότι παρέχεται απαυθείας στο κοινό και υπάγεται στο ΦΠΑ, γιατί οι λήπτες των υπηρεσιών (ιδιώτης και Δήμος) είναι οι τελευταίοι καταναλωτές, Δε χρησιμοποιούν δηλαδή αυτές τις υπηρεσίες για περαιτέρω δραστηριότητά τους.

Σε όλες τις άλλες περιπτώσεις που ο λήπτης χρησιμοποιεί τις υπηρεσίες που του προσφέρονται για την περαιτέρω ενέργεια φορολογητέων ή μη πράξεων (παροχής υπηρεσιών ή παράδοσης αγαθών), δηλαδή όταν για το λήπτη οι λαμβανόμενες υπηρεσίες είναι ενδιάμεση ανάλωση, ανεξάρτητα αν οι πράξεις που ενεργούνται περαιτέρω από τον ίδιο (λήπτη) υπάγονται ή όχι σε ΦΠΑ. Οι υπηρεσίες αυτές απαλλάσσονται από το φόρο γιατί δεν θεωρούνται ότι προσφέρονται απευθείας στο κοινό.

Παραδείγματα απαλλασσόμενων υπηρεσιών

α) Ο Δήμος Χ με την ευκαιρία των γιορτών της αποκριάς οργανώνει για το κοινό καλλιτεχνικές εκδηλώσεις σε ανοιχτό χώρο (πλατεία) χωρίς εισιτήριο (δωρεάν). Για το σκοπό αυτό καλεί διάφορους καλλιτέχνες, στους οποίους καταβάλλει την αμοιβή τους. Οι υπηρεσίες των καλλιτεχνών αυτών παρέχονται προς το Δήμο που τις χρησιμοποιεί περαιτέρω για την οργάνωση καλλιτεχνικών εκδηλώσεων (αφορολόγητων). Συνεπώς, σύμφωνα με τα όσα αναπτύχθηκαν πιο πάνω οι υπηρεσίες αυτές απαλλάσσονται από τοΦΠΑ γιατί δεν παρέχονται από τον καλλιτέχνη απευθείας στο κοινό.

Το ίδιο θα συνέβαινε στο πιο πάνω παράδειγμα και όταν ο Δήμος χρησιμοποιούσε τις υπηρεσίες αυτές για την περαιτέρω ενέργεια φορολογητέων πράξεων, όταν δηλαδή ο Δήμος για τις καλλιτεχνικές αυτές εκδηλώσεις εισέπραττε εισιτήριο.

β) Τραγουδιστής παρέχει τις υπηρεσίες του (τραγούδι) σε δισκογραφική επιχείρηση. Η υπηρεσία του αυτή απαλλάσσεται από το ΦΠΑ γιατί η δισκογραφική επιχείρηση δε δέχεται την υπηρεσία του τραγουδιστή ως τελικός καταναλωτής, αλλά τη χρησιμοποιεί ως ενδιάμεση ανάλωση, δηλαδή για την περαιτέρω παραγωγή δίσκων που θα πωλήσει.

γ) Ο καλλιτέχνης Α, που οργανώνει για λογαριασμό του μόνος του συναυλία με εισιτήριο, προσλαμβάνει και άλλους ελεύθερους καλλιτέχνες π.χ. τους Β και Γ τους οποίους και πληρώνει μόνος του. Οι καλλιτέχνες αυτοί Β και Γ δεν προσφέρουν τις υπηρεσίες τους απευθείας στο κοινό, αλλά στον Α, οργανωτή της συναυλίας, ο οποίος τις χρησιμοποιεί ως ενδιάμεση ανάλωση, δηλαδή για την παροχή περαιτέρω υπηρεσιών προς το κοινό (συναυλία). Για το λόγο αυτό έχει εφαρμογή η εν λόγω διάταξη του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986 και συνεπώς οι υπηρεσίες των καλλιτεχνών Β και Γ απαλλάσσονται από το ΦΠΑ.

5. Μετά τη διευκρίνιση της έννοιας των όρων που χρησιμοποιούνται στη διάταξη της παραγράφου 1 περίπτ. ιβ΄ του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986, επισημαίνουμε και τα εξής:

α) Η απαλλαγή της διάταξης αυτής εφαρμόζεται στους συγγραφείς, καλλιτέχνες και ερμηνευτές έργων τέχνης, μόνον εφόσον τα πρόσωπα αυτά παρέχουν υπηρεσίες και όχι όταν παραδίδουν αγαθά.

Σημειώνουμε ότι και για τα ανωτέρω πρόσωπα έχει εφαρμογή η διάταξη του άρθρου 5 παράγρ. 3 περίπτ. β΄ του Ν. 1642/1986 για το χαρακτηρισμό ορισμένων εργασιών τους ως παράδοσης αγαθών (εργασίες φασόν). (Βλ. αναλυτικότερα πιο κάτω ΙΙ ΕΙΔΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ, παράγρ. 3).

β) Στις παρεχόμενες από τα ανωτέρω πρόσωπα υπηρεσίες, που βάσει της ερμηνευόμενης διάταξης απαλλάσσονται από το ΦΠΑ, δεν εφαρμόζονται ούτε οι διατάξεις της φορολογίας χαρτοσήμου (Βλ. διαταγή μας Σ 605/98/17-2-1987 ΠΟΛ. 44).

ΙΙ. ΕΙΔΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ

Για την ομοιόμορφη εφαρμογή της ανωτέρω ερμηνευόμενης διάταξης, σας παρέχουμε συμπληρωματικά και τις ακόλουθες διευκρινίσεις που αφορούν ειδικότερα θέματα, τα οποία ανακύπτουν κατά την εφαρμογή της διάταξης αυτής.

1. Δραστηριότητες συγγραφέων

Όταν ο συγγραφέας εκχωρεί τα συγγραφικά του δικαιώματα για περαιτέρω εκμετάλλευση π.χ. σε εκδοτική επιχείρηση, έχει εφαρμογή η εν λόγω απαλλακτική διάταξη.

Στην περίπτωση αυτή η εκχώρηση των συγγραφικών δικαιωμάτων, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 8 του Ν. 1642/1986, θεωρείται παροχή υπηρεσιών και απαλλάσσεται από το ΦΠΑ, γιατί δεν παρέχεται απευθείας στο κοινό (Βλ. ανωτέρω ΙΙ ΓΕΝΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ παράγρ. 4).

Αλλιώς όμως έχει το θέμα αν ο συγγραφέας δεν εκχωρεί τα συγγραφικά του δικαιώματα, αλλά προβαίνει ο ίδιος στην έκδοση και εκμετάλλευση του έργου του, δηλαδή όταν αναθέτει σε τυπογραφική επιχείρηση την εκτύπωση του έργου του (π.χ. βιβλίου) για λογαριασμό του και στη συνέχεια ή προβαίνει ο ίδιος στη διάθεση των αντιτύπων του βιβλίου του ή αναθέτει τη διάθεση σε τρίτο πρόσπωο. Στην περίπτωση αυτή δεν πρόκειται για παροχή υπηρεσιών, όπως απαιτεί η εν λόγω διάταξη του άρθρου 18, αλλά καθαρά για παράδοση αγαθών (πώληση βιβλίων) και επομένως η δραστηριότητα αυτή θα υπαχθεί στο ΦΠΑ με συντελεστή 3% που υπάγεται η πώληση βιβλίων, δηλ. 6% μειωμένος στο μισό (Βλ. Παράρτημα ΙΙ παράγρ. 70 και 97).

Ο χαρακτηρισμός της πιο πάνω δραστηριότητας του συγγραφέα ως παράδοσης αγαθών γίνεται αποκλειστικά για την εφαρμογή των διατάξεων του ΦΠΑ και δεν αναιρεί τυχόν διάφορο χαρακτηρισμό της δραστηριότητας αυτής του συγγραφέα που γίνεται για την εφαρμογή των διατάξεων άλλων φορολογιών (εισοδήματος κ.τ.λ.).

2. Δραστηριότητες καλλιτεχνών και ερμηνευτών έργων τέχνης

Όπως αναφέραμε και πιο πάνω στην παράγραφο 5 περ. α΄ των Ειδικών Θεμάτων, η διάταξη της παραγρ. 1 περίπτ. ιβ΄ του άρθρου 18 εφαρμόζεται μόνο όταν οι καλλιτέχνες παρέχουν εργασίες και όχι όταν αυτοί παραδίδουν (πωλούν) αγαθά.

Με βάση το είδος της δραστηριότητας που ασκούν οι καλλιτέχνες σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση (παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών), αναφερόμαστε στη συνέχεια σε μερικά θέματα που γεννιούνται στην πρακτική σχετικά με ορισμένα επαγγέλματα των λεγόμενων εικαστικών καλλιτεχνών.

α) Ζωγράφοι - Αγιογράφοι

Οι υπηρεσίες τις οποίες παρέχει ο ζωγράφος και ο αγιογράφος, σύμφωνα με την ερμηνευόμενη διάταξη, υπάγονται στο ΦΠΑ μόνο εφόσον παρέχονται απευθείας στο κοινό (Βλ. ανωτέρω παράδειγμα γ΄ φορολογητέων υπηρεσιών της παραγράφου 4 των Γενικών Θεμάτων).

Όλες οι άλλες υπηρεσίες που προσφέρουν τα πρόσωπα αυτά απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Ως παράδειγμα απαλλασσόμενων υπηρεσιών μπορούμε να αναφέρουμε το ζωγράφο, ο οποίος έναντι αμοιβής αναλαμβάνει να φιλοτεχνήσει τα εξώφυλλα ή να εικονογραφήσει βιβλία, περιοδικά ή εφημερίδες ή αναλαμβάνει γενικά την καλλιτεχνική επιμέλεια των εντύπων αυτών.

Στις περιπτώσεις αυτές πρόκειται για παροχή υπηρεσιών από το ζωγράφο και όχι για παράδοση αγαθών, αφού οι διάφορες εικόνες ζωγραφικής, σκίτσα κ.τ.λ. που φιλοτεχνεί ο ζωγράφος συνδέονται στενά και αποκλειστικά με τα συγκεκριμένα έντυπα (βιβλία, περιοδικά κ.τ.λ.) για τα οποία προορίζονται και δεν μπορούν να αποτελέοσυν αντικείμενο ελεύθερης πώλησης, όπως συμβαίνει με τα άλλα έργα ζωγραφικής (φορητοί ζωγραφικοί πίνακες, φορητές αγιογραφίες κ.τ.λ.). Οι πιο πάνω υπηρεσίες του ζωγράφου απαλλάσσονται από το ΦΠΑ γιατί αποτελούν ενδιάμεση ανάλωση για το λήπτη που εκδίδει τα βιβλία ή τα περιοδικά κ.τ.λ.

Σημειώνουμε εδώ, ότι όταν οι υπηρεσίες των ζωγράφων και αγιογράφων υπάγονται στο ΦΠΑ, θα φορολογούνται με το χαμηλό συντελεστή, σύμφωνα με την παράγραφο 4 του Παραρτήματος ΙΙ του Ν. 1642/1986, γιατί τα πρόσωπα αυτά είναι κατά τις διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος ελεύθεροι επαγγελματίες (άρθρο 45 παράγρ. 1 του Ν.Δ. 3323/1955).

Σχετικά με τους φορητούς πίνακες ζωγραφικής ή τις φορητές αγιογραφίες που διαθέτουν οι κατασκευαστές τους, ζωγράφοι και αγιογράφοι, αντίστοιχα, παρατηρούμε ότι στην περίπτωση αυτή πρόκειται για παράδοση αγαθών (πώληση κινητών πραγμάτων) που υπάγεται στο ΦΠΑ με το συντελεστή που υπάγονται οι πίνακες αυτοί και όταν εισάγονται από το εξωτερικό, δηλαδή με συντελεστή 18%. (Οι πίνακες ζωγραφικής που δασμολογικά κατατάσσονται στη δασμολογική κλάση 99.01, δεν περιλαμβάνονται στα αγαθά των Παραρτημάτων ΙΙ και ΙΙΙ του Ν. 1642/1986 που προβλέπουν συντελεστές ΦΠΑ 6% και 36%, αντίστοιχα).

Διευκρινίζεται ότι η πώληση φορητών πινάκων ζωγραφικής και φορητών αγιογραφιών υπάγεται στο συντελεστή 18%, ανεξάρτητα από το πρόσωπο που πραγματοποιεί την πώληση αυτή. Συνεπώς, τόσο η πώληση πινάκων που γίνεται από τους ίδιους τους ζωγράφους και αγιογράφους, όσο και αυτή που γίνεται από ειδικά καταστήματα (αίθουσες τέχνης «γκαλερί») υπάγονται στο ΦΠΑ με τον ίδιο συντελεστή 18%.

Στον ίδιο συντελεστή 18% υπάγεται και η προμήθεια των «γκαλερί» για την πώληση πινάκων ζωγραφικής που κάνει για λογαριασμό των καλλιτεχνών ζωγράφων ή αγιογράφων.

Σημειώνουμε ότι αν «οι γκαλερί» ενεργούν τις πιο πάνω πωλήσεις πινάκων ως παραγγελιοδόχοι πώλησης του καλλιτέχνη ζωγράφου δηλ. αν πωλούν τους πίνακες στο όνομά τους, αλλά για λογαριασμό του καλλιτέχνη που τους φιλοτέχνησε (παραγγελέα) προς τον οποίο εκδίδουν και μηνιαία εκκαθάριση, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 5 του Ν. 1642/1986 (Βλ. σχετικές λεπτομερείς οδηγίες στη βασική ερμηνευτική του νόμου αυτού εγκύκλιό μας 10, με αριθ. Πρωτοκ. Π. 4336/3162/10-7-1987 παράγρ. 19 περ. α΄ υποπερ. Αα΄).

Αγιογραφήσεις και ζωγραφική στους τοίχους

Ιδιαίτερης πρακτικής σημασίας για το ΦΠΑ είναι το θέμα που παρουσιάζεται όταν οι αγιογράφοι κάνουν αγιογραφίες ή άλλες διακοσμήσεις στους τοίχους, κυρίως εκκλησιών και σπανιότερα άλλων κτισμάτων.Για το ιδιόμορφο αυτό θέμα παρατηρούμε τα εξής:

Οι αγιογραφήσεις και άλλες διακοσμήσεις που γίνονται επάνω στον τοίχο είναι σταθερά και μόνιμα συνδεμένες μ΄ αυτόν έτσι ώστε να μην μπορούν να αποχωριστούν από το κύριο πράγμα (αποτοιχιστούν) χωρίς βλάβη τους ή χωρίς βλάβη του κύριου πράγματος (ακινήτου). Είναι δηλαδή συστατικά μέρη του ακινήτου σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 953 του Αστικού Κώδικα και δεν μπορούν επομένως να αποτελούν αντικείμενο χωριστής κυριότητας. Ο αγιογράφος συνεπώς που φιλοτεχνεί αγιογραφίες ή άλλες διακοσμήσεις στον τοίχο δεν αποκτά κυριότητα, δεν πωλεί επομένως πράγμα, αλλά παρέχει υπηρεσίες (άρθρο 8 του Ν. 1642/1986).

Πρέπει εδώ να διευκρινιστεί ότι η ζωγραφική γενικά επάνω στον τοίχο κτισμάτων με σχέση μίσθωσης έργου, δεν μπορεί να χαρακτηριστεί ως παράδοση ακινήτων κατά τις διατάξεις του άρθρου 6 παράγρ. 2 περ. β΄ του Ν. 1642/1986, γιατί η διάταξη αυτή αφορά τις οικοδομικές εργασίες και γενικά τα τεχνικά έργα που γίνονται σε οικοδομές, οικόπεδα, αγρούς κ.τ.λ. και όχι τα καλλιτεχνικά έργα που γίνονται στους τοίχους κτισμάτων (συνήθως εκκλησιών).

Οι πιο πάνω υπηρεσίες (τοιχογραφίες) υπάγονται στη ρύθμιση της διάταξης του άρθρου 18 παρ. 1 περ. ιβ΄ και έχουν επομένως εφαρμογή τα όσα αναφέρουμε στις προηγούμενες παραγράφους της παρούσας διαταγής μας.

Ειδικότερα η πιο πάνω παροχή υπηρεσιών των αγιογράφων εφόσον γίνεται σε εκκλησίες απαλλάσσεται από το ΦΠΑ γιατί οι υπηρεσίες αυτές δεν παρέχονται απευθείας στο κοινό (βλ. ανωτέρω Ι ΓΕΝΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ παράγρ. 4). Δηλαδή οι εκκλησίες δε δέχονται τις υπηρεσίες του αγιογράφου ως τελικοί καταναλωτές, αλλά τις χρησιμοποιούν για την περαιτέρω παροχή απ΄ αυτές (εκκλησίες) υπηρεσιών που έχουν σχέση με τη λατρεία και την εκπλήρωση των θρησκευτικών καθηκόντων των πιστών της ενορίας τους.

Σχετικά με τις αγιογραφίες τοίχου σημειώνουμε, ότι τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή όχι μόνο όταν η αγιογράφηση γίνεται εξολοκλήρου κατευθείαν επάνω στον τοίχο, αλλά και όταν αυτή γίνεται πρώτα σε πανί (κάμποτο) και στη συνέχεια κολλιέται και συμπληρώνεται επάνω στον τοίχο (σπατουλάρισμα άκρων, ζωγραφική συμπλήρωση λεπτομερειών εικόνας και προσαρμογή χρωμάτων, μπορντούρες, περιμετρικά πλαίσια με πινέλο κ.τ.λ.).

Δηλαδή στις περιπτώσεις αυτές η αρική ζωγραφική επάνω στο πανί, που στη συνέχεια κολλιέται στον τοίχο, είναι ενδιάμεσο στάδιο της όλης τοιχογραφικής εργασίας.

Διευκρινίζουμε, ότι οι αγιογραφήσεις αυτές (τοιχογραφίες), ως παροχή υπηρεσιών, όταν προσφέρονται σε πρόσωπα που τις δέχονται ως τελικοί καταναλωτές , υπάγονται στο ΦΠΑ γιατί θεωρούνται, ότι παρέχονται απευθείας στο κοινό, όπως απαιτεί η σχετική διάταξη του άρθρου 18. Αυτό συμβαίνει π.χ όταν η αγιογράφηση γίνεται σε σπίτι, δημαρχιακό μέγαρο για την τοιχογραφική διακόσμηση αιθουσών ή όταν γίνεται σε ιδιωτική εκκλησία που δεν προσφέρεται στο κοινό για άσκηση των θρησκευτικών καθηκόντων του κ.τ.λ

Όσα αναφέρουμε πιο πάνω για το ιδιότυπο αυτό θέμα των αγιογραφήσεων-τοιχογραφιών, εφαρμόζονται ανάλογα, για την ταυτότητα του λόγου και για όλα γενικά τα έργα ζωγραφικής που γίνονται από ζωγράφους επάνω στους τοίχους με οποιοδήποτε τρόπο.

β) Γλύπτες και λοιποί εικαστικοί καλλιτέχνες

Για την παροχή υπηρεσιών και την παράδοση αγαθών από γλύπτες, χαράκτες και άλλους εικαστικούς καλλιτέχνες, ισχύουν όσα πιο πάνω αναφέρουμε για τους ζωγράφους και αγιογράφους, προσαρμοζόμενα ανάλογα.

Ειδικότερα, όταν ο γλύπτης κ.τ.λ. κατασκευάζει (ύστερα από παραγγελία ή όχι) ένα γλυπτό έργο και το πωλεί, υπάγεται στο ΦΠΑ με συντελεστή 18%, ανεξάρτητα από το πρόσωπο που το αγοράζει. Διευκρινίζουμε σχετικά, ότι ο γλύπτης που αναλαμβάνει να κατασκευάσει, με δική του ή ξένη πρώτη ύλη και να τοποθετήσει σε εκκλησίες τέμπλα, άμβωνες κ.τ.λ., θεωρείται ότι πωλεί αγαθά και υπάγεται στο ΦΠΑ με συντελεστή 18%.

Αντίθετα, όταν ο γλύπτης παρέχει υπηρεσία, έχει εφαρμογή η διάταξη του άρθρου 18 παρ. 1 περ. ιβ΄ και η υπηρεσία αυτή υπάγεται ή όχι στο ΦΠΑ κατά τις διακρίσεις της διάταξης αυτής, δηλαδή εξαρτάται από το αν παρέχεται απευθείας στο κοινό ή όχι. Για τη φορολογητέα υπηρεσία γλύπτη παραπέμπουμε στο παράδειγμα γ΄ των φορολογητέων υπηρεσιών που αναφέρεται ανωτέρω στην παράγραφο 4 των Γενικών Θεμάτων. Τέλος, ως παράδειγμα μη φορολογητέων υπηρεσιών γλύπτη μπορούμε να αναφέρουμε τις υπηρεσίες συντήρησης γλυπτών γενικά έργων ενός μουσείου, μιας εκκλησίας κ.τ.λ.

3. Φασόν παραγωγή αγαθών από καλλιτέχνες

Στον καλλιτεχνικό τομέα είναι συνηθισμένη η παραγωγή αγαθών (καλλιτεχνικών έργων) από τον καλλιτέχνη, με υλικά που του παραδίδει ο πελάτης του. Η μεταχείριση της δραστηριότητας αυτής από πλευράς ΦΠΑ εξαρτάται από το χαρακτηρισμό της ως παράδοσης αγαθού ή παροχής υπηρεσίας. Το θέμα αυτό λύνεται από τη διάταξη του άρθρου 5 παρ. 3 περ. β΄ του Ν. 1642/1986.

Σύμφωνα με τη διάταξη αυτή, οι καλλιτέχνες και όταν ακόμα κατασκευάζουν ζωγραφικούς πίνακες, γλυπτά, χαρακτικά κ.τ.λ. φασόν, δηλαδή με σύμβαση μίσθωσης έργου από υλικά του πελάτη τους, έστω και αν χρησιμοποιούν και δικά τους υλικά, θεωρούνται ότι πωλούν αγαθά. Στην περίπτωση αυτή οι καλλιτέχνες (ζωγράφοι, γλύπτες, χαράκτες κ.τ.λ.) υπάγονται στο ΦΠΑ με το συντελεστή που υπάγεται το είδος που φιλοτεχνούν.

Παράδειγμα:

Ιδιώτης αναθέτει σε γλύπτη να φιλοτεχνήσει την προτομή προσφιλούς προσώπου του από μάρμαρο που ο ίδιος του παραδίδει. Η δραστηριότητα αυτή του γλύπτη θεωρείται, κατά τα ανωτέρω, ότι είναι παράδοση αγαθού (προτομής) και υπάγεται στο ΦΠΑ με συντελεστή 18%.

4. Συντελεστές ΦΠΑ για τις δραστηριότητες των καλλιτεχνών κ.τ.λ.

Οι δραστηριότητες των συγγραφέων, καλλιτεχνών και ερμηνευτών έργων τέχνης διακρίνονται, κατά τα ανωτέρω, σε παράδοση αγαθών και παροχή υπηρεσιών. Για τη φορολογική μεταχείριση των δραστηριοτήτων αυτών, ανακεφαλαιώνοντας τα όσα έχουμε αναφέρει στις προηγούμενες παραγράφους της παρούσας διαταγής μας, παρατηρούμε τα εξής:

α) Πώληση αγαθών

Στις περιπτώσεις που τα πιο πάνω αναφερόμενα πρόσωπα παραδίδουν αγαθά, υπάγονται στο ΦΠΑ με το συντελεστή που υπάγονται τα αγαθά που πωλούν π.χ. όταν ο συγγραφέας πωλεί τα βιβλία που έγραψε και εξέδωσε ο ίδιος, θα υπαχθεί στο ΦΠΑ με το συντελεστή στον οποίο υπάγονται τα βιβλία, δηλαδή 3%, ή όταν ο ζωγράφος πωλεί τους πίνακές του θα υπαχθεί στο Φπα με το συντελεστή που υπάγονται οι πίνακες ζωγραφικής, δηλαδή 18% κ.τ.λ.

β) Παροχή υπηρεσιών

Όταν τα πρόσωπα του άρθρου 18 παρ. 1 περ. ιβ΄ υπάγονται στο ΦΠΑ για τις υπηρεσίες που παρέχουν (απευθείας στο κοινό), ο φόρος θα υπολογίζεται με το χαμηλό συντελεστή 6%, με την προϋπόθεση ότι οι εργασίες των προσώπων αυτών χαρακτηρίζονται από τις διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος ως εργασίες ελευθέριων επαγγελμάτων (βλ. διάταξη παράγρ. 4 του Παραρτήματος ΙΙ Β΄ ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ του Ν. 1642/1986).

Με εντολή Υπουργού

Ο ΔΙΕΥΘΥΝΤΗΣ

Σημείωση: Βλεπ. Σχετική διαταγή Π.1894/785/7.3.1988/ΠΟΛ. 96.






Το περιεχόμενο αυτό προστατεύεται από τον νόμο περι πνευματικής ιδιοκτησίας.
Εκτύπωση από την Τραπεζα Φορολογικής Ενημέρωσης από την Epsilon Net.
Συνδρομητής:
Αποστολή εγγράφου με mail
* Email παραλήπτη
Email αποστολέα
Ονοματεπώνυμο αποστολέα
Θέμα
Σχόλια
Να συμπεριληφθούν τα σχόλια της επιστημονικής ομάδας
Να συμπεριληφθούν τα προσωπικά σας σχόλια

Εκτύπωση εγγράφου


Think before you print.


Να συμπεριληφθούν τα σχόλια της επιστημονικής ομάδας
Να συμπεριληφθούν τα προσωπικά σας σχόλια


Εκτύπωση Κλείσιμο

Αποστολή άρθρου με mail
* Email παραλήπτη
Email αποστολέα
Ονοματεπώνυμο αποστολέα
Θέμα
Σχόλια
Να συμπεριληφθούν τα σχόλια της επιστημονικής ομάδας
Να συμπεριληφθούν τα προσωπικά σας σχόλια
Εκτύπωση άρθρου
Να συμπεριληφθούν τα σχόλια της επιστημονικής ομάδας
Να συμπεριληφθούν τα προσωπικά σας σχόλια
Προσθήκη στο ευρετήριο
Εισάγετε τον τίτλο: